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税收疑难政策解读及2011年企业所得税汇算清缴重点难点


税收疑难政策解读及2011年企业所得税汇算清缴重点难点
云中飞个人简介 云中飞,原名钟必,资深税务稽查官员,具有丰富的稽查经验与熟练的业务技能,精通税务机关稽查 模式与方法。 《中国税务信息网 》《中国会计视野》《房地产会计网》著名税收实务专家, 、 、 《中国税网》特 约撰稿人,在网上具有广泛的影响力。广东税务干部学院兼职教师,珠海市注册会计师协会教育培训委员 会委员。参与了国家税务总局教育中心标准化课程《企业所得税政策法规》的编写和《广东省地税局稽查 案例选编》的编写。长期为各地税务稽查系统做查前培训,经常为会计师事务所、税务师事务所、咨询公 司授课,授课内容精彩,信息量大,受到普遍欢迎。 前言: 为了庆祝阿毛税官云中飞专家工作室和云中飞博客的开通, 《云中飞税收疑难政策解读及2011年企业所 得税汇算清缴重点难点》讲课稿隆重推出了。2008年,新企业所得税法刚推出的时候,云中飞就写了<云中 飞和你一起谢谢新税法》和大家一起学习,现在3年过去了,云中飞仍然和大家一起学习。非常感谢大家对 <云中飞和你一起谢谢新税法》的热爱,也非常感谢大家对云中飞博客的支持。 云中飞博客的口号是:云 中飞看所有人的博客,你看云中飞的博客。 本次讲课的主要内容: 第一部分 第二部分 讲课的提纲 居民企业重要配套政策 一、收入方面(8个收入类型) 1、收入的确认及售后回购与折扣、境外所得税收抵免 2、不征税收入的积极的变化 3、免税收入和免征、减征所得 4、未按权责发生制确认的收入 5、视同销售收入 6、股息红利及财产转让所得与特别纳税调整 7、其他收入 8、重组的一般性税务处理与特殊税务处理 (两天才讲) 完整的课要两天才能讲完税法的三座大山,建议做好笔记 二、成本费用方面 非居民企业重要配套政策 居民企业重要配套政策

1、税前扣除的原则 2、成本费用扣除 三、资产的税务处理 第二部分 居民企业所得税 重要配套文件 收入部分重要政策解读 一、满足收入的条件 (一)税法不考虑企业的经营风险,强制性。 思考:属于时间性差异还是永久性差异? 国税函[2008]875号 企业销售商品同时满足下列条件的,应确认收入的实现: (1)商品销售合同已经签订,企业已将商品所有权相关的主要风险和报酬转移给购货方; (2)企业对已售出的商品既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权,也没有实施有效控制; (3)收入的金额能够可靠地计量; 东莞玩具厂破产(怎么办?) (4)已发生或将发生的销售方的成本能够可靠地核算。 收入会计准则的规定 销售商品收入同时满足下列条件的,才能予以确认: (1)企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方; (2)企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权,也没有对已售出的商品实施有效控制; (3)收入的金额能够可靠地计量; (4)相关的经济利益很可能流入企业;(超过50%) (5)相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量。 税法不考虑企业的经营风险,强制性。 比较会计与税法关于收入确认条件,会计确认收入时要考虑“经济利益很可能流入企业”这个条件, 而在税法上无此条件。所以企业发出库存商品后在会计上认为“经济利益不是很可能流入企业”时不确认 收入,而按税法规定应确认为当期收入的,所得税申报时对收入及成本作调整处理,以后会计上对该收入 确认时再作相反调整处理。 现场案例:收入的检查重点是发出商品 A 企业于2008年12月10日向某公司发出商品一批,已向某公司开出增值税专用发票,价款100万元,增

值税17万元,商品成本80万元。并于12月12日办妥托收手续。12月31日得知某公司由于法律诉讼问题,银 行账户已被法院冻结,企业无法收到该项货款。 (1)2008年企业因无法收到货款,不确认收入。 借:发出商品 800 000 800 000 170 000 170 000

贷:库存商品

借:应收账款——应收增值税

贷:应交税费——应交增值税(销项税额) (2)2008年所得税处理

会计上未确认收入,但按税法规定应确认收入100万元,同时应确认成本80万元,故应调增2008年应纳 税所得额20万元; 填表方法:在企业所得税年度申报表附表三第19行“其他(收入类)”调增收入额100万元,在第40 行“其他(扣除类)”调减成本80万元。 现场案例 (3)递延所得税处理 借:递延所得税资产 50 000 50 000

贷:应交税费——应交所得税 (4)注意的问题

对此收入在2008年调整时不能作“视同销售处理, 因为以后年度作收入所得税上要调减, 在附表一“收 入明细表”和附表二“成本费用明细表”中无法减除,要在这两个表中减除就得填负数,也就是说以后年 度会出现视同销售的负数,不好处理。 以后收到钱时的处理,属于时间性的差异 借:银行存款117 贷:主营业务收入100 应收账款17 借:主营业务成本80 贷:发出商品80 会计上正常作销售处理,所得税直接调减20就行了,当然执行新准则的要作递延所得税处理 最后收不到钱可扣除坏账损失属于时间性的差异 财税[2009]57号文件第四条规定,企业除贷款类债权外的应收、预付账款符合下列条件之一的,可以 作为坏账损失在计算应纳税所得额时扣除: 1、债务人依法宣告破产、关闭、解散、被撤销,或者被依法注销、吊销营业执照,其清算财产不足清

偿的; 2、债务人死亡,或者依法被宣告失踪、死亡,其财产或者遗产不足清偿的; 3、债务人逾期3年以上未清偿,且有确凿证据证明已无力清偿债务的最后收不到钱可扣除坏账损失属 于时间性的差异 国税发[2009]88号第十六条 企业应收、预付账款发生符合坏账损失条件的申请坏账损失税前扣除, 应提供下列相关依据: (一)法院的破产公告和破产清算的清偿文件; (二)法院的败诉判决书、裁决书,或者胜诉但被法院裁定终(中)止执行的法律文书; (三)工商部门的注销、吊销证明; (四)政府部门有关撤销、责令关闭的行政决定文件; (五)公安等有关部门的死亡、失踪证明; (六)逾期三年以上及已无力清偿债务的确凿证明; (七)与债务人的债务重组协议及其相关证明; (八)其他相关证明。 第十八条 逾期三年以上的应收款项,企业有依法催收磋商记录,确认债务人已资不抵债、连续三年亏 损或连续停止经营三年以上的,并能认定三年内没有任何业务往来,可以认定为损失。 思考:如果以后收不到钱了, 向税务部门报坏账损失的金额是多少? 企业会计上应确认的损失应该是97万元,即17万元增值税和80万元产品成本。 财税〔2009〕57号 :“十、企业因存货盘亏、毁损、报废、被盗等原因不得从增值税销项税额中抵扣的 进项税额,可以与存货损失一起在计算应纳税所得额时扣除。” 但向税务部门报财产损失应该是117万元,因为20万元已经作为销售利 润征了所得税。 在以前年度已征完税,现在应该允许作损失扣除,就是作调减处理,不需要另作分录,但如果作了递 延所得税应转回 《中国税务报》 2010年4月26日第7版 收入确认条件:会计与税务的差异 作者:钟必(笔名钟毕、小碧) 不是: 钟税官、毕税官 (二)没有发货提前增值税发票开具是否确认收入?

国家税务总局问答【问题】 客户给我们公司250万预付款,让我们开具增值税发票,但是我们没有发货。我们已经就此笔业务确认 了销项税,但是按照会计准则这不符合收入确认条件;故此我们没有确认收入。但是当地税务机关非要我 们确认收入,请问当地税务机关的说法是否正确?这种说法是否有税法依据? 【解答】 增值税 根据《增值税暂行条例>规定: “第十九条 增值税纳税义务发生时间: (一)销售货物或者应税劳务,为收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天;先开具发票的,为 开具发票的当天。” 企业所得税 根据《国家税务总局关于确认企业所得税收入若干问题的通知》 (国税函[2008]875号)规定: (二)符合上款收入确认条件,采取下列商品销售方式的,应按以下规定确认收入实现时间: 2.销售商品采取预收款方式的,在发出商品时确认收入。” 根据上述规定,销售商品如果提前开具发票,开具发票的当天即为确认增值税纳税义务发生时间,按 规定缴纳增值税。但企业所得税上要求销售商品时需同时满足国税函[2008]875号文第一条(一)规定的条 件,采取预收款方式的,在发出商品时确认收入。因此,贵公司采取预收款方式销售商品,先开具发票, 虽然商品未发出,但按规定要缴纳增值税;企业所得税处理上不需要确认收入。 如果提前开具发票,如果你觉得不记收入不舒服,那如何配必成本呢? 思考:能暂估成本吗? 税务局承认吗? (三)外销收入确认会计和税法的差异 会计:CIF 价按国际惯例是以货物到达进口商口岸是,货物卸载时越过船舷为转移风险的标准时间点, 所以如果不考虑 TT 收汇风险的话,应该以货物卸货后为确认收入的时间点。考虑到一般情况下,货物装 卸不会有问题,很多情况下,是采取船到岸时间作为确认收入的时间点。(亚丁湾海盗) 税法:企业出口商品不论以何种方式报关出口,均以取得提单并向银行办妥交单手续的日期作为出口商 品外销收入的实现时间。 海运提单,是承运人收到货物后出具的货物收据,也是承运人所签署的运输契约的证明,提单还代表所 载货物的所有权,是一种具有物权特性的凭证。因此提单的开局象征这物权的转移。至于海运过程中的风 险而且不可预测, 比如路经过索马里.另对于货物的损失有保险公司来承保护, 所以这些风险可以忽略 务只认报关单。 , 税

(四)房地产企业确认收入会计和税法的差异 先打开讲:上市房地产企业收入确认原则 会计确认收入的条件 1.商品房实物移交手续 2.取得了买方付款证明 税法:特殊规定 1、08年前:国税发【2006】31号文件规定,开发产品完工后,开发企业应根据收入的性质和销售方式, 按照收入确认的原则,合理地将预售收入确认为实际销售收入 2、08年后:2009年31号文第六条 得的收入,应确认为销售收入的实现。 注意:不是确认全部收入,还要看收入的方式。 3、银行按揭方式 分两次 充分考虑经济利益流入 房地产企业确认收入会计和税法的差异 预收账款属于税法的收入 第六条 收入的实现。 (一)新旧政策的不同点: 1、国税发【2006】31号文件规定,符合完工产品条件,才能确认收入; 2、国税发【2009】31号文件,将会计上的“预收账款”提前确认为收入。也就是说,从企业所得税的 角度,不再存在“预收帐款”的概念,只要签订了《销售合同》《预售合同》并收取款项,不管产品是否完 、 工,全部确认为收入。 因此,在这里,云中飞有必要提醒大家:按照新政策规定,房地产企业“所得税收入”是不同于“会计收 入”的。 预收账款属于税法的收入 (二)思考: 这一规定带来的直接后果是什么? 1、新31,税法不存在预收帐款的问题。 税法都叫销售收入。 会计有收入必然要有成本配比,税法只有收入,没有成本配比怎么办? 一理通,百理明 企业通过正式签订《房地产销售合同》或《房地产预售合同》所取得的收入,应确认为销售 企业通过正式签订《房地产销售合同》或《房地产预售合同》所取

收入在完工前取得时,按预计毛利率征税; 收入在完工后取得时,按实际的毛利率征税。 这是理念的重大变化, 这一条可以说是整个新31号文的基础。 思考:有的企业在完工后取得的收入,仍然按预计毛利率预征税款,可以吗? 第三十五条 开发产品完工以后, 企业可在完工年度企业所得税汇算清缴前选择确定计税成本核算的

终止日,不得滞后。 思考:属于虚假申报吗?会计与税法的差异? 总局所得税司二处何处长回答 预售收入指的是什么? 总局所得税司二处,何处长回答:从企业所得税的角度,不存在预收帐款的概念,只要签订了《销售 合同》《预售合同》并收取款项,全部确认为收入。能够确认实际利润的,按实际利润确认企业所得额, 、 不能确认实际利润的,按预毛利计利确认所得额。但是与会计上的收入是有区别的。 《房地产企业计税收入的检查重点 》2010年6月期<税务规划>期刊 2、不申报预收帐款的税收属于偷税行为。 国税发【2009】31文第九条 企业销售未完工开发产品取得的收入,应先按预计计税毛利率分季(或月)计算出预计毛利额, 计入当期 应纳税所得额。 (不是预征,没有多退少补) 开发产品完工后,企业应及时结算其计税成本并计算此前销售收入的实际毛利额,同时将其实际毛利 额与其对应的预计毛利额之间的差额,计入当年度企业本项目与其他项目合并计算的应纳税所得额。 房地产企业预售房按照预计毛利率计算的预计毛利额并入当年的应纳税所得额, 期间费用以及与此有 关的税金和附加允许在税前扣除。预售房收入可作为计算业务招待费和广告费支出的基数,但在会计处理 时,将预售房收入转为销售收入的年度,不可以重复计算业务招待费和广告费支出的基数。 辽宁省不可以(啊啊,大连却可以) <辽宁省地方税务局关于印发企业所得税若干业务问题的通知>辽地税发[2010]3号 2010-1-20 十、房地产开发企业广告费、业务宣传费、业务招待费等三项费用的税前扣除基数问题 按照企业所得税纳税申报表规定,房地产开发企业预售未完工开发产品取得的收入不作为广告费、业务宣 传费、业务招待费等三项费用税前扣除的基数。 吉国税函〔2010〕68号 六、关于房地产开发企业的预售收入问题

房地产开发企业销售未完工取得收入,应先按预计计税毛利率分季(或月)计算出预计毛利额,计入 当期应纳税所得额,不得扣除与预售收入相关的期间费用和税金。开发产品完工后,企业应及时结算其计 税成本并计算此前销售收入的实际毛利额,同时将其实际毛利额与其对应的预计毛利额之间的差额,计入 当年度企业本项目与其他项目合并计算的应纳税所得额 4、关键点:预收账款如何填申报表? 目前的申报表完全支持,可以填,去年大家都没有填 为解决房地产开发企业因政策调整带来的企业所得税纳税申报表填报口径变化,在国家税务总局未明 确新的填报口径前,房地产开发企业销售未完工开发产品取得销售收入时以及销售未完工开发产品完工结 转销售收入时,企业所得税季度预缴和年度汇算清缴申报暂按以下口径填报,待国家税务总局明确后,再 行调整。 除本填报口径以外, 《企业所得税月(季)度预缴纳税申报表》 类)《企业所得税年度纳税申报表》 (A 、 (A 类)中各行次的填报,仍按照(国税函〔2008〕1081号)执行。 云中飞告诉你,目前全国流行的三种填表方法 总局目前在征求修改报表的意见 1、 (无锡)预收账款同时做视同销售和视同成本 汇缴申报: 本年预售收入-本年结转销售的预售收入→附表一16行“其他视同销售收入” 本年预售收入预计计税成本-本年结转销售的预售收入预计计税成本→附表二15行“其他视同销售成本 预售收入预计计税成本=预售收入× (1-预计计税毛利率) 待摊税金的处理:如在结转时进入损益类科目,同时在年度申报时在附表三扣除类40行“其它”调增调 减。 2、青地税函[2010]2号 直接在附表三第40行“其他”调减,填表方法: 第一步取得预售款时: 当年度取得的预售收入按照规定的计税毛利率计算得到的预计利润填入附表三第52行第3列。 会计确认 的预售款作为计算基础计算出的当年可以扣除的业务招待费和广宣费填列在附表三第40行第4列并特别注 明“预售款项计算扣除金额”。 第二步预售款结转销售收入时: 完工年度会计处理将预售款结转为销售收入,按照本期结转的已按税收规定征税的预售收入乘以适用 的计税毛利率填到附表三第52行第4列。同时,应当将已结转的预售收入作为计算基础对应计算出的不得扣 除的业务招待费和广宣费填列到附表三第40行第3列并特别注明“预售收入结转前期已经扣除金额”, 避免将

预售收入重复纳入基数造成重复扣除。 现场讲解:3、北京的填表方法 销售未完工开发产品收入额的填报 (1)年度汇算清缴申报时的处理 企业取得的销售未完工开发产品收入额,年度汇算清缴申报时填报在《企业所得税年度纳税申报表》 (A 类)第1行“营业收入”栏和附表一(1)《收入明细表》第4行“销售货物”栏及 附表三第19行“其他”栏第4列“调减金额”。 关键点:收入怎么对冲? 为什么附表三第19行“其他”要调减? (这个主要是为了“三费”扣除计算基数的需要,附表1填收入,附表3则作纳税调减, ) 申报表最新情况: 2010年报不改,季报先改。云中飞早在2010年7月,就拿到了最新的申报表讨论稿, 因为保密的原因,只能给大家透露一点: 江苏国税修改后的申报表 江苏国税新的填表说明 6.第17行“房地产企业预售收入”:填报房地产企业涉及可以作为计算广告费、业务招待费、业务宣传费 等扣除限额基数的预售收入,填报口径=本期房地产企业销售未完工产品收入-本期会计上预售转销售收 入,可以为负数。“本期会计上预售转销售收入”仅指按新税法确认为预售收入,且已作过计算广告费、业 务招待费、业务宣传费等扣除限额基数的预售收入,否则应在附表三第61行“房地产企业预售收入计算的预 计利润”填列。 (五)销售折扣折让与退回(与企业所得税没有差异) 国税函[2008]875号 (三)采用售后回购方式销售商品的,销售的商品按售价确认收入,回购的商品作为购进商品处理。 有证据表明不符合销售收入确认条件的,如以销售商品方式进行融资,收到的款项应确认为负债,回购价 格大于原售价的,差额应在回购期间确认为利息费用。 售后回购的会计与税法差异 (基本没有了) 会计: 售后回购, 是指企业在销售资产的同时又以合同的形式约定日后按一定价格重新购回该资产。 售 后回购业务从本质上看是一项融资业务,且在形式上的销售发生后,一般仍然保留对资产的控制权与管理 权,因而不符合销售确认的条件,在会计核算中不确认收入。回购价格大于原售价的差额,应在回购期间 按期计提利息,计入财务费用。 国税函2008]875号:采用售后回购方式销售商品的,销售的商品按售价确认收入,回购的商品作为购 进商品处理。有证据表明不符合销售收入确认条件的,如以销售商品方式进行融资,收到的款项应确认为

负债,回购价格大于原售价的,差额应在回购期间确认为利息费用。 1、 2008年1月1日,某房地产企业将房屋销售给乙企业,销售额5000万元,合同约定2年后回购,回购 价格6000万元。 (1)销售: 借:银行存款5000 贷:应付帐款5000(确认为负债) 税务处理: 2008年度1月份必须缴纳营业税. 财务费用超过同期银行利率还是要调增 (2)2008年——2009年每年年底: 借:财务费用500 贷:应付帐款500 税务处理:年度汇算清缴时纳税不需要调增应纳税所得额500万元(2008年以前要) (3)回购年度(2010年) 借:应付帐款6000 贷:银行存款6000 售后回购营业税仍然要视同销售 购房回租(文件有问题) 《关于房地产开发企业从事"购房回租"等经营活动征收营业税问题的批复》 (国税函[1999]144号)文件 规定,房地产开发公司采用“购房回租”、“售后回购”等形式,进行促销经营活动(即与购房者签订“商品房 买卖合同书”,将商品房卖给购房者;同时,根据合同约定的期限,在一定时期后,又将该商品房购回) , 根据《营业税暂行条例》及其实施细则的规定,对房地产开发公司和购房者均应按“销售不动产”税目征收 营业税。 “售后回购“交两次税 但是,购房回租呢?没有说 例如: 房地产公司用100万购房者租回来,再以150万转租出去? 房地产公司可以按150-100=50差额征税吗?不可以! 思考:房地产企业购房回租利息可以作为企业财务费用在税前扣除吗? 《国家税务总局关于融资性售后回租业务中承租方出售资产行为有关税收问题的公告》 (国家税务总局 公告2010年第13号)规定,融资性售后回租业务是指承租方以融资为目的将资产出售给经批准从事融资租 赁业务的企业后,又将该项资产从该融资租赁企业租回的行为。融资性售后回租业务中,承租人出售资产

的行为,不确认为销售收入,对融资性租赁的资产,仍按承租人出售前原账面价值作为计税基础计提折旧。 租赁期间,承租人支付的属于融资利息的部分,作为企业财务费用在税前扣除。 要经商务部批准。房地产企业要特别注意了,不能做售后回租,可以按875文的做售后回购。 这里的经批准是指按商建发[2004]560号规定:根据国务院办公厅下发的商务部“三定”规定,原国家经 贸委、外经贸部有关租赁行业的管理职能和外商投资租赁公司管理职能划归商务部,今后凡(财税[2003]16 号)中涉及原国经贸委和外经贸部管理职能均改由商务部承担。外商投资租赁公司的市场准入及行业监管 工作继续按照商务部的有关规定执行。也就是说出租方属于经商务部批准的从事融资租赁的企业,出售方 即承租方可以按国家税务总局公告2010年第13号的规定不征增值税、营业税、融资利息作为财务费用税前 列支;出租方属于未经商务部批准的从事融资租赁的企业,出售方即承租方要按国税函【2007】603号文、 国税函[2008]576号规定征收营业税、企业所得税,承租人支付的属于融资利息的部分,不能作为企业财务 费用在税前扣除。 (五)企业为促进商品销售而在商品价格上给予的价格扣除属于商业折扣,商品销售涉及商业折扣的, 应当按照扣除商业折扣后的金额确定销售商品收入金额。 思考:这段话你发现了什么重大变化? 事后折扣,不可能在同一张发票上 国税函〔2006〕1279号 纳税人销售货物并向购买方开具增值税专用发票后, 由于购货方在一定时期内累计购买货物达到一定数量, 或者由于市场价格下降等原因,销货方给予购货方相应的价格优惠或补偿等折扣、折让行为,销货方可按 现行《增值税专用发票使用规定》的有关规定开具红字增值税专用发票。 但是:该函并未明确指出销货方是否可以凭该红字专用发票抵减销售收入和销项税. 因为很多企业需要对经销商业绩进行年度考核,根据其销售业绩给予不同程度的返利奖励,事先是无法 确定对方适用的折扣比例的.只能在事后即第二年做出. 实际上,纳税人这种价格偏低是有正当理由的。 《国家税务总局关于确认企业所得税收入若干问题的通知》 (国税函[2008]875号)规定:企业因售出 商品的质量不合格等原因而在售价上给的减让属于销售折让;企业因售出商品质量、品种不符合要求等原 因而发生的退货属于销售退回。企业已经确认销售收入的售出商品发生销售折让和销售退回,应当在发生 当期冲减当期销售商品收入。 根据上述规定,销售方给予购货方的年终返利属于销售折让。销售方开销红字发票的销售收入可以冲 减发生当期销售收入,并抵减其销项税。 销售方账务处理: 借:应收账款(红字) 贷:主营业务收入(红字)

贷:应交税费——应交增值税(销项税额) (红字) 购货方账务处理: 借:库存商品(红字) 借:应交税费——应交增值税(进项税额) (红字) 贷:应付账款 (红字) 不要计提销售返利,不要自作聪明 销售返利。 比方说, 按照和客户的合同规定 及 当年的销售额 计算得出的在年底12月 计提的销售返利 是否可以 在当年扣除呢?若讲到真实性,有合同,有当年的销售额,有内部的计算表格,这些是否足够? 稽查中是怎么把握分寸的?实际发生原则 商业折扣 企业所得税不再强调要在同一张发票上 1、 商业折扣(不再强调要在同一张发票上,不管发票如何开具, 都按折扣后的金额确定收入计算所得税) 企业为促进商品销售而在商品价格上给予的价格扣除属于商业折扣,商品销售涉及商业折扣的,应当 按照扣除商业折扣后的金额确定销售商品收入金额。 原来的规定:国税函[1997]472号 如果销售额和折扣额在同一张销售发票上注明的,在按折扣后销售额计算征收所得税;但将折扣额另 开发票的,则一律不得扣除。 注意: “纳税调整项目明细表”第4行“不符合税收规定的销售折扣和折让中填列(实际上作废) 增值税退回或者折让,要开具红字增值税专用发票 原来的规定:国税发[1993]154号规定:“纳税人采取折扣方式销售货物,如果销售额和折扣额在同一张 发票上分别注明的,可以按折扣后的销售额征收增值税;如果将折扣额另开发票,不论在财务上如何处理, 均不得从销售额中减除折扣额。” 新增值税暂行条例实施细则第十一条 小规模纳税人以外的纳税人(以下称一般纳税人)因销售货物

退回或者折让而退还给购买方的增值税额,应从发生销售货物退回或者折让当期的销项税额中扣减; 一般纳税人销售货物或者应税劳务,开具增值税专用发票后,发生销售货物退回或者折让、开票有误 等情形,应按国家税务总局的规定开具红字增值税专用发票。未未按规定开具红字增值税专用发票的,增 值税额不得从销项税额中扣减。销售折扣开票问题 增值税如果同一张发票,不能写在“备注”栏 国家税务总局关于折扣额抵减增值税应税销售额问题通知 国税函[2010]56号

(国税发[1993]154号)第二条第(二)项规定:“纳税人采取折扣方式销售货物,如果销售额和折扣额在 同一张发票上分别注明的,可按折扣后的销售额征收增值税”。纳税人采取折扣方式销售货物,销售额和折 扣额在同一张发票上分别注明是指销售额和折扣额在同一张发票上的“金额”栏分别注明的,可按折扣后的 销售额征收增值税。未在同一张发票“金额”栏注明折扣额,而仅在发票的“备注”栏注明折扣额的,折扣额 不得从销售额中减除。 国家税务总局 二○一○年二月八日 但是: 《新营业税条例实施细则》第十五条第十五条 纳税人发生应税行为,如果将价款与折扣额在同一张发 票上注明的,以折扣后的价款为营业额;如果将折扣额另开发票的,不论其在财务上如何处理,均不得从 营业额中扣除。 2、现金折扣(终于修成正果) 债权人为鼓励债务人在规定的期限内付款而向债务人提供的债务扣除属于现金折扣,销售商品涉及现 金折扣的,应当按扣除现金折扣前的金额确定销售商品收入金额,现金折扣在实际发生时作为财务费用扣 除。 现金折扣发生在销售之后,属于融资性质的理财行为,在计算增值税时,折扣不能也从销售额中扣除。 因此在确认收入方面,所得税与增值税相一致。但计算所得税时,应纳税所得额随扣除财务费用而减少, 缩小了税基。 云中飞特别 风险提示:抵扣依据的问题:现金折扣是没有专用发票的,并且也不能开出收据(因为没 有收到钱) ,所以只能根据当时签署的合同、具体收款的时间、以及企业内部自制的审批单据作为依据了。 (真实性) 二、不征税收入,有非常积极的变化 思考: 某公司来汕尾投资建设一五星级酒店,当地政府给予的优惠条件是全部土地款3000万元的20%返还给 该公司。2009该公司收到土地返还款600万元,汕尾政府文件指明该公司用于自己开发土地的基础设施和设 备的建设,该资金有专项用途 能否享受财税[2009]87号的优惠? 不征税收入,有非常积极的变化 《企业所得税法》第七条 收入总额中的下列收入为不征税收入: (一)财政拨款;

(二)依法收取并纳入财政管理的行政事业性收费、政府性基金; (三)国务院规定的其他不征税收入。 《企业所得税法实施条例》第二十六条 企业所得税法第七条第(三)项所称国务院规定的其他不征税收入,是指企业取得的,由国务院财政、 税务主管部门规定专项用途并经国务院批准的财政性资金。 “不征税收入”本身即不构成应税收入,如财政拨款、依法收取并纳税财政管理的行政事业性收费、政 府性基金。目前,涉及不征税收入的主要有两个文件: 财税[2008]151号,财税[2009]87号。 财税[2008]151号文件对财政拨款、行政事业性收费、政府性基金都有规定。 而财税[2009]87号文件仅针对财政性资金,作为不征税收入具体的执行时间2008年1月1日至2010年12 月31日。 理解:87号文件是写给地方政府看的,地方政府要用,你就要文件配套,不是写给税务局看的 该文件是对财税【2008】151号文件的补充,是政策的松绑。两个文件合起来对不征税收入做了界定。 一、对企业在2008年1月1日至2010年12月31日期间从县级以上各级人民政府财政部门及其他部门取得 的应计入收入总额的财政性资金,凡同时符合以下条件的,可以作为不征税收入,在计算应纳税所得额时 从收入总额中减除: (一)企业能够提供资金拨付文件,且文件中规定该资金的专项用途; (二)财政部门或其他拨付资金的政府部门对该资金有专门的资金管理办法或具体管理要求;(容易) (三)企业对该资金以及以该资金发生的支出单独进行核算。(容易) 二、根据实施条例第二十八条的规定,上述不征税收入用于支出所形成的费用,不得在计算应纳税所 得额时扣除;用于支出所形成的资产,其计算的折旧、摊销不得在计算应纳税所得额时扣除。 三、企业将符合本通知第一条规定条件的财政性资金作不征税收入处理后,在5年(60个月)内未发 生支出且未缴回财政或其他拨付资金的政府部门的部分,应重新计入取得该资金第六年的收入总额; 税务局已经没有减免税手段汕尾地方政府要好好利用财税(2009)87号文件招商引资87号文件是写给 地方政府看的财税[2008]151号 三、企业的不征税收入用于支出所形成的费用,不得在计算应纳税所得额时扣除;企业的不征税收入 用于支出所形成的资产,其计算的折旧、摊销不得在计算应纳税所得额时扣除。 财税[2009]87号 二、根据实施条例第二十八条的规定,上述不征税收入用于支出所形成的费用,不得在计算应纳税所 得额时扣除;用于支出所形成的资产,其计算的折旧、摊销不得在计算应纳税所得额时扣除。 不征税收入和免税收入的区别

企业以不征税收入发生的支出不得税前扣除。 包括购买设备的折旧和其他的期间费用。 条例第28条 思考:企业以免税收入发生的支出是否可以扣除? 答:国税函〔2010〕79号关于免税收入所对应的费用扣除问题 根据《实施条例》第二十七条、第二十八条的规定,企业取得的各项免税收入所对应的各项成本费用, 除另有规定者外,可以在计算企业应纳税所得额时扣除。 1、税法规定不征税收入支出形成的费用不允许在税前扣除,但是未规定免税收入对应的成本费用不允 许扣除。本条明确了这一点。 2、实际上企业的免税收入只有国债利息、股息红利两项,而这两项也很难有明确的直接成本,因此这 一条实际上对于企业来说影响不大。结论:免税收入比较好 案例 某公司来汕尾投资建设一五星级酒店,汕尾政府给予的优惠条件是全部土地款3000万的20%返还给该 公司。2009该公司收到土地返还款600万元,汕尾政府文件指明该公司用于自己开发土地的基础设施和设备 的建设该资金有专项用途 思考:税务检查时会注意什么? 不征税收入发生的支出不得税前扣除 借:无形资产3000 贷:银行存款3000 每月借:管理费用5(3000/50/12) 贷:无形资产5 应该(3000-600)/50/12=4 每月调增5-4=1万 思考1:即征即退的增值税属于不征税收入吗? 财税[2008]151号 一、财政性资金 (一)企业取得的各类财政性资金,除属于国家投资和资金使用后要求归还本金的以外,均应计入企 业当年收入总额。 (二)对企业取得的由国务院财政、税务主管部门规定专项用途并经国务院批准的财政性资金,准予 作为不征税收入,在计算应纳税所得额时从收入总额中减除。 本条所称财政性资金,是指企业取得的来源于政府及其有关部门的财政补助、补贴、贷款贴息,以及 其他各类财政专项资金,包括直接减免的增值税和即征即退、先征后退、先征后返的各种税收,但不包括

企业按规定取得的出口退税款;所称国家投资,是指国家以投资者身份投入企业、并按有关规定相应增加 企业实收资本(股本)的直接投资。 (1)软件生产企业即征即退增值税 是不征税收入还是免税收入? 财税〔2008〕1号 一、关于鼓励软件产业和集成电路产业发展的优惠政策 (一)软件生产企业实行增值税即征即退政策所退还的税款, 由企业用于研究开发软件产品和扩大再生产(专项用途) 不作为企业所得税应税收入,不予征收企业所得税。 财税〔2008〕1号 文件本身未明确软件生产企业实行增值税即征即退政策所退还的税款到底是免税收入还是不征税收 入。但是免税收入只有条例规定的四项。因此该项收入认为应该归属为不征税收入。即:超税负返还应该 专款专用,其支出不能进入费用扣除。 真奇怪:只有四种免税收入 新企业所得税法第二十六条 企业的下列收入为免税收入: (一)国债利息收入; (二)符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益; (三)在中国境内设立机构、场所的非居民企业从居民企业取得与该机构、场所有实际联系的股息、 红利等权益性投资收益; (四)符合条件的非营利组织的收入。 云中飞心得:税法列举了免税收入的四种形式之后,没有等了。 (没有等,没有兜底条款,立法重大缺 陷?) 所以,除了这四种之外,如果严格执行税法,后面总局发文就只能往不征税上面靠。 以后总局发文就只能往不征税收入靠拢 关于鼓励软件产业发展的优惠政策有关问题的通知(讨论稿) 四、软件生产企业实行增值税即征即退政策所退还的增值税税款,由企业用于研究开发软件产品和扩 大再生产,可不作为企业所得税应税收入,不予征收企业所得税。不征税收入支出形成的费用或形成资产 的折旧和摊销,不得在税前扣除,也不能享受研发投入加计扣除的优惠政策。 (可能2008年1月1日执行)没 有道理的 (2)对安置残疾人的单位即征即退增值税或减征的营业税 属于不征税收入吗? 财税【2007】92号《财政部 国家税务总局关于促进残疾人就业税收优惠政策的通知》

文件规定“取得的增值税退税或营业税减税收入,免征企业所得税”,(没有专项用途) 如果考虑到文件已经作废加之该部分收入并不符合财税【2009】87号文件的不征税收入条件,这个所 谓的优惠应该也是不成立的。 如果财税【2007】92号文件继续有效的话,就没有必要出台财税【2009】70号文件。 《关于安置残疾人 员就业有关企业所得税优惠政策问题的通知》 那么,属于免税收入吗?(也不属于) 云中飞认为:在新企业所得税形势下,财税【2007】92号文件已经失效,根据财税【2008】151号文件, 应该作为征税收入征税。 思考2:减免(返还)的企业所得税是否征税? 财税〔2007〕80号文件中,符合条件的返回企业所得税不征企业所得税。 该文件虽然是在旧税法体系下产生的,但是其原理仍应该适用吗?(没有专项用途,不属于不征税收 入) ,一句话,返回的所得税是财政性资金, 解决办法: 汕尾政府可以出文件,说明专门用于扩大再生产就可以了。 思考3: 政策性搬迁收入政策应当如何理解? 国税函【2009】118号文 (1)搬迁处置损失可以冲减处置收入吗? (2)获得的搬迁补偿金记收入吗? (3)从政府取得的搬迁补偿收入或处置相 牌等形式)取得的土地使用权转让收入 好? (1)国税函[2009]118号文件特殊规定 税法:搬迁处置损失不冲减处置收入。 关资产而取得的收入,以及通过市场(招标、拍卖、挂 按不征税文件判断;其它一律征税。

《国家税务总局关于企业政策性搬迁或处置收入有关企业所得税处理问题的通知》 (国税函[2009]118 号)文件第二条规定: 对企业取得的政策性搬迁或处置收入,应按以下方式进行企业所得税处理: (一)企业根据搬迁规划, 异地重建后恢复原有或转换新的生产经营业务,用企业搬迁或处置收入购置或建造与搬迁前相同或类似性 质、用途或者新的固定资产和土地使用权(以下简称重置固定资产) ,或对其他固定资产进行改良,或进行 技术改造,或安置职工的,准予其搬迁或处置收入扣除固定资产重置或改良支出、技术改造支出和职工安 置支出后的余额,计入企业应纳税所得额。那么,这里的支出包括因为搬迁处置资产的损失吗?因为搬迁 处置资产的损失如何扣除? 会计:搬迁处置损失冲减处置收入

财政部 《企业会计准则解释第3号》 中对企业收到政府给予的搬迁补偿款划进行会计处理做出规定: “企 业因城镇整体规划、库区建设、棚户区改造、沉陷区治理等公共利益进行搬迁,收到政府从财政预算直接 拨付的搬迁补偿款,应作为专项应付款处理。其中,属于对企业在搬迁和重建过程中发生的固定资产和无 形资产损失、 有关费用性支出、 停工损失及搬迁后拟新建资产进行补偿的, 应自5专项应付款转入递延收益, 并按照《企业会计准则第16号——政府补助》进行会计处理。企业取得的搬迁补偿款扣除转入递延收益的 金额后如有结余的,应当作为资本公积处理。” 粤 富 华:证券时报2009-9-12 关于珠海富华复合材料有限公司签署《搬迁补偿协议》的公告: 根据《搬迁补偿协议》 ,富华复材可获得搬迁补偿金49819.74万元 。 中介机构对土地使用权以外的资产(不可搬迁资产的账面净值为20750万元)按重置成本法进行评估, 评估核定值为55,047.70万元;对土地使用权价值(账面净值为5273万元)采用了基准地价系数修正法和成 本逼近法进行评估,评估值为8057.46万元,合计搬迁补偿费用评估结果为63,105.16万元。 A 因公司处于亏损状态且搬迁重置方案未明确,原评估报告中的工程前期费用、停产损失、不可预见 费、试产损失等间接费用不纳入补偿范围,该项费用为7231.71万元. B 原评估报告列入由政府处置的不可搬迁设备、建筑物拆除后的剩余资产(包括修复后在二手设备市 场上仍有需求的设备, 可回收利用废旧金属价值的设备资产和建筑物残值) 由于仍具备一定回收变现价值, , 该部分资产决定交由公司自行处置,从确定的补偿金中扣除。该部分资产账面净值为5,922.81万元,经评估 价值为6053.71万元 可获得搬迁补偿金 49819.74万元=63,105.16-(7231.71 +6053.71)=63,105.16-13285.42 青岛市地税《关于转发《国家税务总局关于企业政策性搬迁或处置收入有关企业所得税处理问题的通 知》的通知(青地税发[2009]106号)第三条规定:“从搬迁收入或处置收入中扣除的项目限于以下五项:购 建与搬迁前相同或类似性质用途或新的固定资产支出、购买土地使用权支出、其它固定资产改良支出、技 术改造支出、安置职工支出。除此之外的其它支出,不得从中扣除。企业按照规定将因搬迁拆除的固定资 产或其他资产报废的损失,或安置职工的其他支出已在企业所得税前扣除的,不得重复计入扣除。”上述规 定隐含并认同以下观点:一、重置的情况下,扣除费用只限于列举的五项费用; 二、因搬迁拆除的固定资产或其他资产报废的损失,应在损失认定当年做税前扣除,不能再重复在搬 迁或处置收入中扣除。 云中飞点评苏州地税规【2010】5号 ⒓问:企业政策性搬迁产生的资产损失,如何税前扣除? 答:根据财税[2009]57号)(国税发[2009]88号)规定,企业在生产经营活动中实际发生的、与取得应 、

税收入有关的资产损失,包括固定资产和存货的毁损、报废损失,以及无形资产的处置损失等,应在按税 收规定实际确认或者实际发生的当年申报扣除。除属于自行计算扣除的资产损失外,企业政策性搬迁产生 的其他资产损失,如报废的固定资产损失、政府收回土地使用权产生的损失等与规划搬迁有关的各类资产 损失,经有权税务机关审批后,准予税前扣除。 (2)搬迁补偿金49819.74万元如何处理? 会计:不记收入 财政部 《企业会计准则解释第3号》 中对企业收到政府给予的搬迁补偿款划进行会计处理做出规定: “企 业因城镇整体规划、库区建设、棚户区改造、沉陷区治理等公共利益进行搬迁,收到政府从财政预算直接 拨付的搬迁补偿款,应作为专项应付款处理。其中,属于对企业在搬迁和重建过程中发生的固定资产和无 形资产损失、 有关费用性支出、 停工损失及搬迁后拟新建资产进行补偿的, 应自5专项应付款转入递延收益, 并按照《企业会计准则第16号——政府补助》进行会计处理。企业取得的搬迁补偿款扣除转入递延收益的 金额后如有结余的,应当作为资本公积处理。” 政府补偿款项在扣除搬迁成本和损失后,如有资金结余才能转入资本公积,由全体股东享有。 税法:五年后记收入 国税函【2009】118号文(四)企业从规划搬迁次年起的五年内,其取得的搬迁收入或处置收入暂不计 入企业当年应纳税所得额,在五年期内完成搬迁的,企业搬迁收入按上述规定处理。 (是免税收入,不征税收入,抑或什么都不是?要正确理解118号文件的含义.搬迁补偿收入是有限额 的免税收入,不过<企业所得税法》只规定了4项免税收入,因此118号文件不能直接说是免税收入。从根本 上来说,118号文件是没有上位法渊源的非法文件) 关于搬迁补偿优惠的计算问题。 理解:2009年规划搬迁2010年—14年,粤 富 华假定共置换固定资产花费3.98亿元,2015年,应该做 纳税调增1亿元。 3.98亿元购进的固定资产,成本或折旧允许在税前扣除。 企业应积极争取纳入政府规划,从政府取得搬迁补偿收入,这是最高级的税收筹划 (3)思考:从政府取得的搬迁补偿收入和通过市场取得的土地使用权转让收入哪种收入好呢? (国税函[2009]118号)规定, 企业政策性搬迁和处置收入,是指因政府城市规划、基础设施建设等政策性原因,企业需要整体搬迁 (包括部分搬迁或部分拆除)或处置相关资产而按规定标准从政府取得的搬迁补偿收入或处置相关资产而 取得的收入,以及通过市场(招标、拍卖、挂牌等形式)取得的土地使用权转让收入。 用好搬迁政策合理降低税负从政府取得搬迁补偿收入不征收营业税 营业税及附加税费 《营业税税目注释(试行稿) 》第八条规定,土地所有者出让土地使用权和土地使用者将土地使用权归

还给土地所有者的行为, 不征收营业税。 据此, 企业政策性搬迁收入不需缴纳营业税。 另外, (财税[2003]16 号)第三条规定,单位和个人销售或转让其购置的不动产或受让的土地使用权,以全部收入减去不动产或 土地使用权的购置或受让原价后的余额为营业额。因此,企业将拥有的土地及房屋建筑物转让给房地产开 发公司要缴纳营业税及城建税和教育费附加。 而通过市场取得的土地使用权转让收入征收营业税 从政府取得搬迁补偿收入不征收土增税 土地增值税 《土地增值税暂行条例》第八条规定,因国家建设需要依法征用、收回的房地产免征土地增值税。 《土地增 值税暂行条例实施细则》第十一条规定,因国家建设需要依法征用、收回的房地产,是指因城市实施规划、 国家建设的需要而被政府批准征用的房产或收回的土地使用权。所以,符合条件的企业政策性搬迁收入无 需缴纳土地增值税,对于企业转让土地使用权的行为应按规定缴纳土地增值税。而通过市场取得的土地使 用权转让收入征收土地增值税 印花税 根据《印花税暂行条例》及其实施细则和《财政部、国家税务总局关于印花税若干政策的通知》 (财税 [2006]162号)的有关规定,对土地使用权出让合同、土地使用权转让合同、商品房销售合同按产权转移书 据征收印花税。因此,搬迁企业取得政策性搬迁收入中属于土地使用权转让收入部分需按规定缴纳印花税。 契税 《契税暂行条例》第一条规定,在中华人民共和国境内转移土地、房屋权属,承受的单位和个人为契税 的纳税人,应当依照本条例的规定缴纳契税。由此可见,企业政策性搬迁收入无需缴纳契税。 思考4:不征税收入产生的利息收入的性质是什么?是否征税? 企业所得税中全部收入是全部需征税的,包括违法收入,若不征税,须单独明确。企业的不征税收入产生 的利息应是征税收入。 另外:财税【2009】122号文件明确不征税收入和免税收入产生的利息,属于免税收入,非不征税收入。 思考5:企业取得的返还代扣代缴个人所得税手续费,是否应纳入企业收入? 答: (财税[2008]151号)和财税[2009]87号的规定,企业取得的返还代扣代缴个人所得税手续费未作为 不征税收入,应计入企业收入总额计征企业所得税。 代扣个税手续费是否缴营业税? 广东要交营业税. 广东省地方税务局关于代扣代收和代征税款手续费收入 征收营业税问题的批复粤地税函〔2008〕583号 东莞市地方税务局:

你局《关于代扣代缴或委托代征税款手续费收入征收营业税问题的请示》 (东地税发〔2008〕128号) 收悉。按照《中华人民共和国营业税暂行条例》《国家税务总局关于代扣代缴储蓄存款利息所得个人所得 、 税手续费收入征免税问题的通知》 (国税发〔2001〕31号)及其有关规定,对单位和个人履行代扣代缴、代 收代缴税款义务,或者接受委托代征税款,所取得的手续费收入,应照章征收营业税。 二 O O 八年九月二十日 企业不征税收入的填表方法 国税函【2008】159号 纳税申报表中的“不征税收入”仅在《事业单位、社会团体、民办非企业单位收入项目明细表》中出现。 企业的不征税收入怎么填表? 国税函[2010]148号文件第三条第(三)项规定,企业符合税法规定的不征税收入,填报企业所得税年 度纳税申报表附表三“纳税调整明细表”“一、收入类调整项目”第14行“13不征税收入”对应列次。同时规定, 上述不征税收入用于支出形成的费用和资产,不得税前扣除或折旧、摊销,作相应纳税调整。其中,用于 支出形成的费用,填报该表第38行不征税收入用于所支出形成的费用;其用于支出形成的资产,填报该表 第41行项目下对应行次。由于不征税收入形成的资产折旧或摊销不能税前扣除,企业在填报资产计税基础 时,应按“0”填报,即税前允许计提折旧金额也就为“0”。 思考5:企业按照税收规定取得的增值税出口退税,如何所得税处理? 云中飞点评苏州地税规【2010】5号 2010年度企业所得税汇算清缴业务问题解答 问:企业按照税收规定取得的增值税出口退税,如何所得税处理? 答:增值税属于价外税,企业出口货物所获得的增值税退税款,应冲抵相应的“进项税额”或已交增值 税税金,不计入企业利润总额。根据(财税【2008】151号)规定,企业按规定取得的出口退税款,不属于 财政性资金范畴,其既不属于企业所得税应税收入,也不属于企业所得税不征税收收入,企业按规定取得 的出口退税款,无须并入收入总额计算缴纳企业所得税。 云中飞点评: 这条规定很好。以前有不少朋友的糊涂认识是,既然财税【2008】151号)规定,企业按规定取得的出 口退税款,不属于财政性资金范畴,既然不是财政性资金,就不是不征税收收入,既然不是不征税收收入, 就是应税收入,非 A 即 B。本次苏州地税认为,出口退税款其既不属于企业所得税应税收入,也不属于企 业所得税不征税收收入,不是 A 也不是 B,两个都不是,乖乖,这一记耳光够疼吧?这是还会计分录的本 来面目!弱弱的问一句,你会做增值税出口退税会计分录吗? 三、免税收入和免征、减征所得与股权转让 (一)符合条件的居民企业间投资收益,不再征税。

1、旧法:国税发[2000]118号文件(有税率差的要补税》 2、新法------属于免税收入一律免税。 思考:为什么股息红利所得不用征税?存在地区税率差是否补税? 例如投资公司,下面有高新技术企业,那么从高新技术企业分回的利润,是要补10个点的所得税差额 的吗? 财税[2009]69号 四、 2008年1月1日以后, 居民企业之间分配属于2007年度及以前年度的累积未分配利润而形成的股息、 红利等权益性投资收益,均应按照企业所得税法第26条及实施条例第17条、第83条的规定处理。 (1)避免重复征税。 (2)总分机构和母子公司税负均衡。 (3)为了使得地区优惠税率政策真正能落到实处 免税收入在附表五税收优惠表中填列反映。 (二)法人股权(票)溢价不征税 国税函〔2010〕79号 关于股息、红利等权益性投资收益收入确认问题? 企业权益性投资取得股息、红利等收入,应以被投资企业股东会或股东大会作出利润分配或转股决定 的日期,确定收入的实现。? 被投资企业将股权(票)溢价所形成的资本公积转为股本的,不作为投资方企业的股息、红利收入, 投资方企业也不得增加该项长期投资的计税基础。 案例 A 公司为一内资公司,其股东 B 公司也是内资企业,现 B 欲将 A 股权转让,A 公司未分配利润2亿元, 为减少税负,本来是想分红后再转让,但 A 公司只有1000多万元的现金,无法以现金分红。现拟将未分配 利润转增股本再进行转让,按税法转股后 B 企业确认投资收益,应该是免税的,但其长期投资的计税成本 是否相应提高2亿元?如果相应提高,那么转让时就不需交很多税,否则这样的策划就是失败的。 思考:该策划是否可行? (三)权益性投资收益会计和税法差异的原因 权益法:全方位的差异 会计:按股份比例应分利润确认收入 税法:实际分配多少才算收入 成本法:不构成重大影响的基本不存在差异 例:

A 公司2005年分别购入甲企业和乙企业各25%的股权,并都采取权益法进行核算。假设 A 公司2008年 利润总额为100万元,不考虑填报其他生产经营活动产生的申报数据。甲企业2008年实现利润100万元;乙 企业2008年亏损60万元;2008年甲企业宣布分配2007年度利润合共88万元,A 公司可分得22万元。 会计核算: A 公司按照权益法核算,应按照享有的被投资企业份额确认投资损益,因此应确认投资甲企业取得投 资收益25万元(100万元× 25%) ,确认投资乙企业应分担的投资损失15万元(60万元× 25%) ,并计入当年的 利润总额。 25-15=10 税法规定: A 公司持有的甲企业、乙企业股份期间,未被投资企业宣布分配的利润或当年的亏损,税收不予确认。 当年被投资企业宣布分配的股息22万元,应确认为投资收益,符合《企业所得税实施条例》第八十三条规 定条件的,可确认为免税收入。 权益法下分回股息红利所得的填表注意事项? 1081号文件中的填表说明,附表三数字并不完全取决于附表十一。只是分析填列。 依据如下: 第7行“6.按权益法核算的长期股权投资持有期间的投资损益”: 第3列“调增金额”填报纳税人应分担被投 资单位发生的净亏损、确认为投资损失的金额;第4列“调减金额”填报纳税人应分享被投资单位发生的净利 润、确认为投资收益的金额。 本行根据附表十一《长期股权投资所得(损失)明细表》分析填列。 4、填主表,申报表是倒着做的 (1)13行利润总额 (2)14行加:纳税调整增加额12万元(填附表三) (3)15行减:纳税调整减少额22万元(填附表三) 3、填附表3 (1)在附表3第7行第3列按权益法核算的长期股权投资持有期间的投资损益调增12万元,不能填22,关 键点 (2)附表3第15行第4列免税收入调减22万元, 2、填附表5:免税收入填22 1、填附表(十一) ,解释清楚会计和税法的差异是12 注意:附表(十一) 的第6列(7+14)是错误的, 龟不出头,

14列绝不是股息红利收入,所以第6列不用填,只填7、8、9列 (四)弥补亏损问题 1、免税收入不可以弥补亏损 新税法第5条 应纳税所得额=收入总额(700+300)-不征税收入-免税收入(投资收益300)-各项扣除(900)-弥补亏损(0) =-200(扩大当年度亏损) 与国税发【2006】56号比较: 应纳税所得额 =收入总额(700+300) -各项扣除(900)-弥补亏损(0)-免税收入100(18行负数时免税所 得不再扣除 )=0 允许调增的应纳税所得额弥补亏损 国家税务总局公告2010年第20号 国家税务总局关于查增应纳税所得额弥补以前年度亏损处理问题的公告 现就税务机关检查调增的企业应纳税所得额弥补以前年度亏损问题公告如下:? 一、根据《中华人民共和国企业所得税法》 (以下简称企业所得税法)第五条的规定,税务机关对企业 以前年度纳税情况进行检查时调增的应纳税所得额,凡企业以前年度发生亏损、且该亏损属于企业所得税 法规定允许弥补的,应允许调增的应纳税所得额弥补该亏损。弥补该亏损后仍有余额的,按照企业所得税 法规定计算缴纳企业所得税。对检查调增的应纳税所得额应根据其情节,依照《中华人民共和国税收征收 管理法》有关规定进行处理或处罚。? 二、本规定自 2010年12月1日开始执行。以前(含2008年度之前)没有处理的事项,按本规定执行。 特此公告。 二○一○年十月 二十七日 2、应税所得不能弥补减征、免征亏损 《国家税务总局关于做好2009年度企业所得税汇算清缴工作的通知》 (国税函[2010]148号) ,税收优惠填报口径。对企业取得的免税收入、减计收入以及减征、免征所得额 项目,不得弥补当期及以前年度应税项目亏损;当期形成亏损的减征、免征所得额项目,也不得用当期和 以后纳税年度应税项目所得抵补。 思考:应税所得怎么样弥补免税亏损? 国税发〔2008〕111号 企业所得税的各类减免税应按照(国税发〔2005〕129号)第五条的相关规定办理。 纳税人享受报批类减免税,应提交相应资料,提出申请,经的税务机关审批确认后执行。未按规定申

请或虽申请但未经有权税务机关审批确认的,纳税人不得享受减免税。? 纳税人享受备案类减免税,应提请备案,经税务机关登记备案后,自登记备案之日起执行。纳税人未 按规定备案的,一律不得减免税。 条例第102条 企业同时从事适用不同企业所得税待遇的项目的,其优惠项目应当单独计算所得,并合

理分摊企业的期间费用;没有单独计算的,不得享受企业所得税优惠。 第六条 纳税人需要报经税务机关审批、审核或备案的事项,应按有关程序、时限和要求报送材料等有 关规定,在办理企业所得税年度纳税申报前及时办理。 本办法自2009年1月1日起执行。 《关于企业所得税税收优惠管理问题的补充通知》 (国税函[2009]255号) 三、备案管理的具体方式分为事先备案和事后报送相关资料两种。具体划分除国家税务总局确定的外, 由各省、自治区、直辖市和计划单列市国家税务局和地方税务局在协商一致的基础上确定。? 列入事先备案的税收优惠,纳税人应向税务机关报送相关资料,提请备案,经税务机关登记备案后执 行。对需要事先向税务机关备案而未按规定备案的,纳税人不得享受税收优惠;经税务机关审核不符合税 收优惠条件的,税务机关应书面通知纳税人不得享受税收优惠。? 列入事后报送相关资料的税收优惠, 纳税人应按照新企业所得税法及其实施条例和其他有关税收规定, 在年度纳税申报时附报相关资料,主管税务机关审核后如发现其不符合享受税收优惠政策的条件,应取消 其自行享受的税收优惠,并相应追缴税款。 从事符合条件的环境保护、节能节水项目的所得,从事农、林、牧、渔业项目的所得的企业均实行事 先备案。对需要事先向税务机关备案而未按规定备案的,纳税人不得享受税收优惠,实行事后备案很少。 国税函〔2009〕212号 四、企业发生技术转让,应在纳税年度终了后至报送度纳税申报表以前,向主管税务机关办理减免税 备案手。企业所得税汇算清缴时 上海技术转让项目所得减免税列为事先备案 上海关于转发《国家税务总局关于企业所得税税收优惠管理问题的补充通知》和本市实施意见的通知 文号 附件19: 企业所得税优惠事先备案结果汇总表 16 符合条件的技术转让项目所得减免税 (B)从事国家重点扶持的公共基础设施项目投资经营的所得,可以免征、减征企业所得税 1、含义:企业从事《公共基础设施项目企业所得税优惠目录》规定的港码头、机场、铁路、公路、城 市公共交通、电力、水利等项目的投资经营的所得,自项目取得第一笔生产经营收入所属纳税年度起,第 沪地税所[2010]26号

一年至第三年免征企业所得税,第四年至第六年减半征收企业所得税 2、办理程序及应提交的资料 企业向主管税务机关报送以下资料后,进行企业所得税月(季)度预缴申报时,企业可将会计利润减 除可减免的所得额后的金额,填报在《企业所得税预缴纳税申报申报表(A 类) 》中的“实际利润额”一行, 并在附表一《税收优惠明细表》“从事国家重点扶持的公共基础设施项目投资经营的所得”一栏中填报减免 的所得额。 再次强调:备案一定要在 项目取得第一笔生产经营收入之前 (1)企业所得税减免优惠备案表; (2)项目取得第一笔生产经营收入的原始凭证、记账凭证、明细账等复印件; (3)有关部门批准该项目文件复印件; (4)该项目完工验收报告复印件; (5)该项目投资额验资报告复印件 减免企业所得税如何合理分摊期间费用? (A) 企业取得的技术转让所得,免征、减征企业所得税国税函[2009]212号 优惠政策的具体办理程序及规定 1、含义:符合条件的技术转让所得免征、减征企业所得税,是指在一个纳税年度内不超过500万元的 部分,免征企业所得税;超过500万元的部分,减半征收企业所得税。 技术转让所得=技术转让收入-技术转让成本-相关税费 2、办理程序及应提交的资料 (1)企业发生境内技术转让,向主管税务机关备案时应报送以下资料: A、企业所得税减免优惠备案表; B、技术转让合同(副本) ; C、省级以上科技部门出具的技术合同登记证明; D、取得技术转让所得的情况及核算情况说明; E、实际缴纳相关税费的证明资料。 (2)企业向境外转让技术,向主管税务机关备案时应报送以下资料: A、企业所得税减免优惠备案表; B、技术出口合同(副本) ; C、省级以上商务部门出具的技术出口合同登记证书或技术出口许可证; D、技术出口合同数据表;

E、取得技术转让所得的情况及核算情况说明; 3、政策规定要点 (1) 企业享受技术转让所得优惠而减免的所得, 做纳税调减处理, 如企业该项技术转让所得形成的亏损, 不得用当期和以后纳税年度应税项目所得抵补。 (2) 技术转让收入是指当事人履行技术转让合同后获得的价款,不包括销售或转让设备、仪器、零部件、 原材料等非技术性收入。不属于与技术转让项目密不可分的技术咨询、技术服务、技术培训等收入,不得 计入技术转让收入。 (3) 技术转让成本是指转让的无形资产的净值,即该无形资产的计税基础减除在资产使用期间按照规定 计算的摊销扣除额后的余额。? 相关税费是指技术转让过程中实际发生的有关税费,包括除企业所得税和允许抵扣的增值税以外的各 项税金及其附加、合同签订费用、律师费等相关费用及其他支出。 (4)是否有文件对第(二)点技术转让的范围进行说明 钟老师: 我听过您讲的几次课,现在有一个问题确定不了,咨询一下。 我们公司的所得税主管机关为地税,公司属于高新技术企业,业务主要为为客户进行软件系统的技术 开发,根据财税字[1999]273号,技术开发合同已经省科技部门备案为“技术开发合同”,并享受免征营业税 的优惠政策。 另根据企业所得税法第二十七条,技术转让收入在500万元以下的免征所得税,500万元以上的减半征收。 请问,“技术开发合同“对应的技术开发收入可以视同技术转让收入减免征所得税吗? 就这个问题根据国税函[2009]212号, 一、根据企业所得税法第二十七条第(四)项规定,享受减免企业所得税优惠的技术转让应符合以下 条件:? (一)享受优惠的技术转让主体是企业所得税法规定的居民企业;? (二)技术转让属于财政部、国家税务总局规定的范围;? (三)境内技术转让经省级以上科技部门认定;? (四)向境外转让技术经省级以上商务部门认定;? (五)国务院税务主管部门规定的其他条件。? 请问:是否有文件对第(二)点技术转让的范围进行说明?而且据我所知,省科技部门认定的技术转 让合同是注明”技术转让合同“的,如果在算清缴时将技术开发收入按免税收入申报的话,今后是否有什么 税收风险? 非常凶狠的:财税(2010)111号关于居民企业技术转让有关企业所得税政策问题的通知

一、技术转让的范围,包括居民企业转让专利技术、计算机软件著作权、集成电路布图设计权、植物 新品种、生物医药新品种,以及财政部和国家税务总局确定的其他技术。 其中:专利技术,是指法律授予独占权的发明、实用新型和非简单改变产品图案的外观设计。 二、 本通知所称技术转让, 是指居民企业转让其拥有符合本通知第一条规定技术的所有权或5年以上 (含 5年)全球独占许可使用权的行为。 三、技术转让应签订技术转让合同。其中,境内的技术转让须经省级以上(含省级)科技部门认定登 记,跨境的技术转让须经省级以上(含省级)商务部门认定登记,涉及财政经费支持产生技术的转让,需 省级以上(含省级)科技部门审批。 居民企业技术出口应由有关部门按照商务部、科技部发布的《中国禁止出口限制出口技术目录》 (商务 部、科技部令2008年第12号)进行审查。居民企业取得禁止出口和限制出口技术转让所得,不享受技术转 让减免企业所得税优惠政策。 四、居民企业从直接或间接持有股权之和达到100%的关联方取得的技术转让所得,不享受技术转让减 免企业所得税优惠政策。 五、本通知自2008年1月1日起执行。 财政部 国家税务总局 二○一○年十二月三十一日

(5)享受技术转让所得减免企业所得税优惠的企业,应单独计算技术转让所得,并合理分摊企业的期间 费用;没有单独计算的,不得享受技术转让所得企业所得税优惠。 (但是,这个文件没有说如何分摊期间费用?) 只有公共基础设施项目三免三减有参数 《国家税务总局关于实施国家重点扶持的公共基础设施项目企业所得税优惠问题的通知》 国税发[2009]80号 六、企业同时从事不在《目录》范围的生产经营项目取得的所得,应与享受优惠的公共基础设施项目 经营所得分开核算,并合理分摊企业的期间共同费用;没有单独核算的,不得享受上述企业所得税优惠。 期间共同费用的合理分摊比例可以按照投资额、销售收入、资产额、人员工资等参数确定。上述比例一 经确定,不得随意变更。凡特殊情况需要改变的,需报主管税务机关核准。 单项(B)从事国家重点扶持的 公共基础设施项目投资经营的所得,可以免征、减征企业所得税 1、含义:企业从事《公共基础设施项目企业所得税优惠目录》规定的港码头、机场、铁路、公路、城 市公共交通、电力、水利等项目的投资经营的所得,自项目取得第一笔生产经营收入所属纳税年度起,第 一年至第三年免征企业所得税,第四年至第六年减半征收企业所得税 2、办理程序及应提交的资料 企业向主管税务机关报送以下资料后,进行企业所得税月(季)度预缴申报时,企业可将会计利润减 除可减免的所得额后的金额,填报在《企业所得税预缴纳税申报申报表(A 类) 》中的“实际利润额”一行,

并在附表一《税收优惠明细表》“从事国家重点扶持的公共基础设施项目投资经营的所得”一栏中填报减免 的所得额。 再次强调:备案一定要在项目取得第一笔生产经营收入之前 (1)企业所得税减免优惠备案表; (2)项目取得第一笔生产经营收入的原始凭证、记账凭证、明细账等复印件; (3)有关部门批准该项目文件复印件; (4)该项目完工验收报告复印件; (5)该项目投资额验资报告复印件 四、未按权责发生制确认的收入 不完全的收付实现制 利息、租金、特许权使用费收入、分期收款方式销售货物 条例18条 利息收入,按照合同约定的债务人应付利息的日期确认收入的实现。 条例19条 按照合同约定的承租人应付租金的日期确认收入的实现 条例23条 (一)以分期收款方式销售货物的,按照合同约定的收款日期确认收入的实现 条例20条 特许权使用费收入,按照合同约定的特许权使用人应付特许权使用费的日期确认收入的实现。 未按权责发生制原则确认的收入 国家税务总局关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知 国税函〔2010〕79号 一、关于租金收入确认问题? 根据《实施条例》第十九条的规定,企业提供固定资产、包装物或者其他有形资产的使用权取得的租 金收入,应按交易合同或协议规定的承租人应付租金的日期确认收入的实现。其中,如果交易合同或协议 中规定租赁期限跨年度,且租金提前一次性支付的,根据《实施条例》第九条规定的收入与费用配比原则, 出租人可对上述已确认的收入,在租赁期内,分期均匀计入相关年度收入。? ( 本条实际上是对19条的实质 性改变。 ) 出租方如为在我国境内设有机构场所、且采取据实申报缴纳企业所得的非居民企业,也按本条规定执 行。 企业可以有两种选择

1、本条实际上是对《企业所得税条例》第19条规定的实质性改变。 法律用语表述为“可”,意味着企业可以有选择权。企业提前一次性收到租赁期跨年度的租金收入,既 可以以按照合同或协议规定的应付租金日期确认收入(收付实现制) ,也可以在租赁期内,根据权责发生制 原则,分期均匀计入相关年度收入。 例如:2009年 A 企业租赁房屋给 B 企业,租赁期3年,每年租金100万元,2009年一次收取了3年的租 金300万。 会计处理:2009年确认100万租金收入。 税法处理:可以有两种选择 如果是免税期一般用收付实现制 1、权责发生制 根据国税函[2010]79号的规定,企业可以在2009年纳税申报表时,确认100万租金收入,这样税法同会 计就没有差异了。 2、收付实现制 根据《企业所得税条例》条例第十九条的规定确认300万租金收入,这时税法同会计就存在差异了,企 业应在2009年纳税申报表附表3第5行调增应纳税所得额调增200万元。2010、2011两个年度应该调减100万 元。 提前收取租金的营业税纳税义务发生时间同所得税纳税义务发生时间产生了差异。 (1)2008年以前,所得税同营业税一样。 (2)2008年,所得税按照收付实现制,而营业税依然按照权责发生制(财税【2003】16号文件) (3)2009年,所得税改为权责发生制,而营业税改为了收付实现制。两项政策均发生了变化。 营业税的处理 :收付实现制 《营业税暂行条例实施细则》第24条规定:条例第十二条所称取得索取营业收入款项凭据的当天,为 书面合同确定的付款日期的当天。 细则第25条规定,纳税人提供建筑业或者租赁业劳务,采取预收款方式的,其纳税义务发生时间为收 到预收款的当天。 从上面的规定可以看出,营业税实际上也是采取的收付实现制。即书面合同规定的付款日期当天,预 收款模式则是收到预收款当天。 因此, 2009年一次收取了3年的租金300万要全额缴纳营业税300× 5%=15 (万 元) ,营业税不能分期缴纳。 出租的房产税:收付实现制?! 税法规定,房产税按年征收、分期缴纳,这一规定是适用于依照房产原值计算缴纳房产税的纳税人。 房产出租的,应以房产税的租金收入为房产税的计税依据,而不能随意分解租金收入。纳税人出租、出借

房产的,应自交付出租、出借房产之次月起计征房产税和城镇土地使用税。因此根据税法规定,纳税人出 租房屋应以实际收取的租金收入作为房产税计税依据,该公司收取的300万租金,应在出租房屋次月起以全 额租金收入计征房产税,应为300× 12%=36万元 对于到税务机关代开发票的纳税人,应按照代开发票金额一次性缴纳房产税。 (1)一个租金减少房产税的所谓筹划 例如:租金一月收10万 筹划:一半收租金5万,一半收管理费5万或者是什么违约金,推广费、咨询服务费等 营业税照交,房 产税少交一半用现在流行的话说:哥收的是管理费,不是租金。还很有道理,还振振有词古人早看出来了: 此地无银三百两。不要说税务局这是标准的偷房产税行为广西地税局有明确规定广东虽然没有明确规定, 但理解是一样的 自治区地方税务局关于各类市场征收房产税问题的通知 桂地税字[2009]100号 2009-11-03 自治区地方税务局 全文有效 各市、县(市、区)地方税务局,各市地方税务局直属机构,自治区地方税务局直属税务分局、稽查 局: 近据部分地方反映: 《自治区地方税务局关于对各类市场征收房产税的通知》 (桂地税发〔1997〕176 号)有关市场管理部门资格的界定问题,经研究现明确如下,请依照办理。 除对从工商行政管理部门划分出来的市场开发服务中心收取的租金收入和管理费(必须经物价部门批 准收取的市场管理费)由其按规定分开计征房产税外,其他单位和个人取得的租金收入不能划分租金收入 和管理费,一律按出租收入征收房产税。 二〇〇九年十一月三日 赣地税函[2005]36号 江西省地方税务局关于商品专业市场缴纳房产税有关问题的通知 赣地税函[2005]36号 颁布时间:2005-4-13发文单位:江西省地方税务局 各设区市地方税务局: 为规范我省商品专业市场房产税的征管,解决房产税征收中税负不均衡的状况,现就有关问题明确如 下: 1、各商品专业市场房屋出租一律按实际取得的租金收入征收房产税。 2、按照江西省计委、江西省建设厅《关于印发<江西省物业管理服务收费办法>的通知》 (赣计商价字

[2003]766号)文件规定,各商品专业市场凡经设区市以上价格主管部门批准收取的物业管理费,按批准的 标准执行;未经批准的,考虑到商品专业市场雇佣保安人员、清洁工及一些必要维修费用的情况,对专业 市场收取的房屋租金收入与物业管理费比例确定为:总收入的90%以上为租金收入,缴纳房产税;10%以 内为物业管理费。请各设区市地税局根据上述规定,确定本市具体比例,并报省局备案。 五、视同销售 (一)企业所得税视同销售的原则: 《实施条例》第二十五条 企业发生非货币性资产交换,以及将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、 赞助、集资、广告、样品、职工福利或者利润分配等用途的,应当视同销售货物、转让财产或者提供劳务, 但国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。 企业所得税视同销售的原则: 资产所有权属已发生改变 国税函【2008】828号文件体现出来 现场讲解: 内部处置资产为什么不视同销售? 由于这部分视同销售的税收处理,一方面要增加应纳税所得额,另一方面又要增加计税基础,从时间 上分析没有对所得税造成差异影响,所以给予了取消。 现场讲解:某房地产企业将成本为100,市场价为150的商品房用于本企业的固定资产。 2008年以前的税务处理 借:固定资产100 贷:开发产品100 1、视同销售50 (150-100)

2、增加计税基础50 折旧150( 100+ 50) 2008年以后的税务处理 借:固定资产100 贷:开发产品100 1、不用视同销售 2、不增加计税基础 如果用150提折旧 (二)属于外购的资产, 可按购入时的价格确定销售收入 就是多列支出

例,A 企业将购进的 B 商品用于发放生产车间工人职工福利,B 商品成本50万元,增值税进项税额8.5 万元,则帐务处理如下: 借:应付职工薪酬-应付福利费58.5 贷:库存商品50 贷:应交税费-应交增值税-进项税额转出8.5 (即增值税作进项转出处理,企业所得税作视同销售处理,属于外购的资产,可按购入时的价格确定销 售收入。国税函[2008]828号,属于外购的资产,可按购入时的价格确定销售收入”。这个“可按”如何掌握? 同时做视同销售收入和视同销售成本,余额为0 好处是:增加三费的基数 注意:外购的资产视同销售存在限制条件 国税函[2010]148号明确企业处置资产确认问题: 《国家税务总局关于企业处置资产所得税处理问题的通知》 (国税函[2008]828号)第三条规定,企业 处置外购资产按购入时的价格确定销售收入,是指企业处置该项资产不是以销售为目的,而是具有替代职 工福利等费用支出性质,且购买后一般在一个纳税年度内处置。 云中飞建议:尽量在一个纳税年度内处置,如果处置时间超过一年,不要挑战税务局的智慧。 公允价重点讲解 (三)无偿赠送 例1:卖房子赠送送家电、家俱,房屋销售合同价款100万元,售房合同中说明交房标准送家电、家俱, 家电、家俱的购进价格为10万元,即其公允价值为10万元,房屋的公允价值可推定为90万元。成本50万。 1、企业所得税的处理 财企[2003]95号文件(什么是捐赠?自愿无偿) 。 国税函[2008]875号文件第三条规定,企业以买一赠一(有偿)等方式组合销售本企业商品的,不属于 捐赠,应将总的销售金额按各项商品的公允价值的比例来分摊确认各项的销售收入。 (1)借:银行存款100万 贷:主营业务收入——房屋90万 主营业务收入——家电、家俱10万 (2)借:主营业务成本——房屋50万 主营业务成本——家电、家俱10万 贷:库存商品 60万 全国唯一:苏州地税函〔2009〕278号 汽车销售收入不适用房地产开发的有关税收规定

⒋问:房地产开发企业以买别墅送汽车的方式销售不动产的,所得税上如何处理? 答:根据(国税函〔2009〕875号)以及(国税函〔2009〕828号)规定,企业以买别墅送汽车的方式 销售不动产的,不属于捐赠行为,应将总的销售金额按各项商品的公允价值的比例分摊确认各项的销售收 入。销售的不动产属于未完工产品的,不动产预售收入应按规定的计税毛利率计征企业所得税,但汽车销 售收入不适用房地产开发的有关税收规定。 总局对增值税视同销售的态度很坚决委托外单位印刷宣传资料并用于对外发放推广,是否缴纳增值 税?发布日期:2009年12月25日 问题内容: 委托外单位印刷的宣传资料,用于对外发放推广,是否视同销售交纳增值税? 根据《增值税暂行条例实施细则》 (财政部、国家税务总局令2008年第50号)规定: “第四条 单位或者个体工商户的下列行为,视同销售货物: 的货物无偿赠送其他单位或者个人。” 根据上述规定,企业将宣传资料赠与他人,要按视同销售缴纳增值税。如果贵公司是一般纳税人并取 得合法增值税专用发票其进项税可以抵扣。 上述回复仅供参考。有关具体办理程序方面的事宜请直接向您的主管或所在地税务机关咨询。 欢迎您再次提问。 国家税务总局 2009/12/25 (四)劳务视同销售问题 新营业税与旧营业税均没有规定,这是企业所得税和营业税的不同之处。除非是以消费卡的形式无偿 赠送劳务才需要视同销售缴纳营业税(国税函【2004】1032号) 。 国家税务总局关于大连市税务检查中部分涉税问题处理意见的批复 国税函[2005]402号2005-4-18 大连市地方税务局: 你局《关于在税务检查中部分涉税问题认定事宜的请示》 (大地税发[2004] 118号)收悉。经研究,批 复如下: 一、企业向消费者赠予消费卡,消费者持卡在该企业消费的,对企业按(国税函[2004]1032号文件) 的规定计征营业税。 二、企业向临时雇用的“技工技师”支付的报酬,按“劳动报酬”项目计征个人所得税,在计算企业所得 税时按劳务费全额在税前扣除。 三、对于采取定期定额征收方式的纳税人,在税务检查中发现其实际应纳税额大于税务机关核定数额 的差额部分,应据实调整定额数,不进行处罚。 (八)将自产、委托加工或者购进

国家税务总局关于有价消费卡征收营业税问题的批复 国税函[2004]1032号2004-09-06 大连市地方税务局: 你局《关于有价消费卡征收营业税问题的请示》 (大地税发[2004]106号)收悉。经研究,现批复如下: 消费者持服务单位销售或赠予的固定面值消费卡进行消费时,应确认为该服务单位提供了营业税服务 业应税劳务,发生了营业税纳税义务,对该服务单位应照章征收营业税;其计税依据为,消费者持卡消费 时,服务单位所冲减的有价消费卡面值额。 (五)非货币性资产交换会计和税法的差异 1、非货币性资产交换入账价值的表述不同,但实际区别不大。一般情况下,换出资产的公允价值和换 入资产的公允价值相等。如果不等,加上补价就相等了。 会计上是按换出资产的公允价值和应支付的相关税费作为入账价值 税法上是按换入资产的公允价值和应支付的相关税费作为入账价值。 对59号文的理解有帮助。 非货币性资产交换的会计上是按换出资产的公允价值作为入账价值 非货币性资产交换的会计处理使用公允价值计量的非货币性资产交换。 如果非货币性资产交换即具有商业性质,换入资产或换出资产的公允价值又能够可靠地计量,则该资 产交换可按下列方法进行处理: 以公允价值和应支付的相关税费作为换入资产的入账价值; 公允价值与换出资产账面价值的差额计入当期损益。 换出资产为存货的,应当作为销售处理,以其公允价值确认收入,同时结转相应的成本。 换出资产为固定资产、无形资产的,换出资产公允价值与其账面价值的差额,计入营业外收入或营业 外支出。 换出资产为长期股权投资的,换出资产公允价值与其账面价值的差额,计入投资损益。 非货币性资产交换的税法上是 按换入资产的公允价值作为入账价值 所得税的规定: 所得税实施条例第58条(5) 通过捐赠、投资、非货币性资产交换、债务重组等方式取得的固定资产,以该资产的公允价值和支付 的相关税费为计税基础; 所得税实施条例第66条(3) 通过捐赠、投资、非货币性资产交换、债务重组等方式取得的无形资产,以该资产的公允价值和支付

的相关税费为计税基础 2、使用公允价值计量的非货币性资产交换会计与税法差异不大 例:A 企业以库存商品100万与 B 企业某设备进行交换,增值税税率17%,库存商品公允价值120万, 某设备公允价值140.4万,两企业均系一般纳税人. 由于两企业公允价值均能够可靠计量,故 A 企业采用公允价值模式处理如下: 借:固定资产120 借:应交税费-应交增值税-进项税额20.4 贷:主营业务收入120(会计收入) 贷:应交税费-应交增值税-销项税额20.4 结转成本:借:主营业务成本100 贷:库存商品100 会计确认120- 100 =20万元的应纳税所得额 税务上要确认20万元的应纳税所得额。而且增值税计税依据120万元也等同于应纳税收入额120万元。 3、使用账面价值计量的非货币性资产交换,会计与税法差异很大 使用账面价值计量的非货币性资产交换的会计处理: 如果非货币性资产交换不具有商业性质,或者虽然具有商业性质,但其换入、换出资产的公允价值不 能够可靠地计量的,应当以换出资产的账面价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本,不确认损益。 商业实质的判断: 使换入企业受该换入资产影响产生的现金流量与换出资产明显不同的,表明该两项资产的交换具有商 业实质。 简单判断: 1、关联方交换经常是不具有商业性质的 2、不同的资产交换经常是具有商业性质的 视同销售后要记得增加计税基础 例题 A 公司以开发产品换取 B 公司的办公楼一幢。开发产品的成本为500万元,公允价为900万元。假设该 交易不具有商业实质。 会计分录: 借:固定资产? 办公楼 500 ? 贷:开发产品 税法规定 500

(1)视同销售400万,收入为900万元,成本为500万元。 (2)办公楼账面价值为500万元,计税基础为900万元。 4、投资就非货币性资产交换。 典型的是资产换股权。 要视同销售,依据是条例25条或 国税函【2008】828号,资产所有权属已发生改变 六、低价财产转让与特别纳税调整 (一)低价转让股权问题 1、外资企业:国税函【1997】207号: 外国企业将其持有的股权转让其 100%控股的境内企业,只要按成本价转让,不需要缴纳企业所得税; 2、内资企业:国税发【2004】143号列举的关联方交易税务机关应当 调整的项目包括:未按独立企业 之间收取或支付价款的有形资产的转让、无形资产的转让、融资业务。 (没有股权转让) 但2008年后上述情况属于税务机关特别纳税调整的项目。 青岛市地方税务局关于印发2010年所得税问题解答的通知 青地税函〔2011〕4号 14、问:股权转让损失税前如何税前扣除? 答:企业发生股权转让损失除按照有关规定通过证券交易所买卖股票等发生的损失外,需要报经主管 税务机关批准后才能在税前扣除。 报批时,企业应提供包括但不限于以下材料: (1)能够证明股权转让损失的转让协议或合同; (2)境内具有合法资质的机构出具的被转让企业的资产评估报告; (3)原始投资协议或合同; (4)原始投资的验资报告; (5)相应的收付款凭据、成交及入账证明; (6)企业法定代表人、主要负责人和财务负责人签章证实损失真实性的书面声明; 股权转让如不符合独立交易原则,税务机关有权按《中华人民共和国税收征收管理法》有关规定进行 处理。 3、个人股东平价转让股份问题 财产转让所得,以转让财产的收入额减除财产原值和合理费用后的余额,为应纳税所得额 财产原值,是指: (一)有价证券,为买入价以及买入时按照规定交纳的有关费用; (二)建筑物,为建造费或者购进价格以及其他有关费用;

(三)土地使用权,为取得土地使用权所支付的金额、开发土地的费用以及其他有关费用; (四)机器设备、车船,为购进价格、运输费、安装费以及其他有关费用; (五)其他财产,参照以上方法确定。 纳税义务人未提供完整、准确的财产原值凭证,不能正确计算财产原值的,由主管税务机关核定其财 产原值。 注意:个人所得税法没有价格明显偏低并无正当 理由的,由主管税务机关核定的条款 A是某地产公司的自然人股东,原始投入货币50万元,占50%的股权。2008年底,公司净资产 为600万元。A以50万元的价格将其50%的股权转让给B,此时A该如何计交个人所得税? 哪个正 确? (1)(50-50)*20%=0万 、 (2)(300-50)*20%=50万 、 国税函〔2009〕285号: 新思路,很好!很强!115后讲 1、持税务机关开具的股权转让所得缴纳个人所得税完税凭证或免税、不征税证明,到工商行政管理部 门办理股权变更登记手续。 2、参照每股净资产或个人股东享有的股权比例所对应的净资产份额核定 27号公告是“国税函[2009]285号”的延续。285号主要是程序性条款,规定手续如何办理,但工商部门不予配 合,征管困难。一年多来,基本上未用此文件征过税. 国家税务总局关于股权转让所得个人所得税计税依据核定问题的公告 国家税务总局公告2010年第27号 一、自然人转让所投资企业股权(份) (以下简称股权转让)取得所得,按照公平交易价格计算并确定 计税依据。 计税依据明显偏低且无正当理由的,主管税务机关可采用本公告列举的方法核定。 二、计税依据明显偏低且无正当理由的判定方法 (一)符合下列情形之一且无正当理由的,可视为计税依据明显偏低: 1.申报的股权转让价格低于初始投资成本或低于取得该股权所支付的价款及相关税费的; 2.申报的股权转让价格低于对应的净资产份额的; 3.申报的股权转让价格低于相同或类似条件下同一企业同一股东或其他股东股权转让价格的; 4.申报的股权转让价格低于相同或类似条件下同类行业的企业股权转让价格的; 5.经主管税务机关认定的其他情形。 (二)本条第一项所称正当理由,是指以下情形:

1.所投资企业连续三年以上(含三年)亏损; 2.因国家政策调整的原因而低价转让股权; 3.将股权转让给配偶、父母、子女、祖父母、外祖父母、孙子女、外孙子女、兄弟姐妹以及对转让人 承担直接抚养或者赡养义务的抚养人或者赡养人; 4.经主管税务机关认定的其他合理情形。 三、对申报的计税依据明显偏低且无正当理由的,可采取以下核定方法: (一)参照每股净资产或纳税人享有的股权比例所对应的净资产份额核定股权转让收入。 对知识产权、土地使用权、房屋、探矿权、采矿权、股权等合计占资产总额比例达50%以上的企业, 净资产额须经中介机构评估核实。 (二)参照相同或类似条件下同一企业同一股东或其他股东股权转让价格核定股权转让收入。 (三)参照相同或类似条件下同类行业的企业股权转让价格核定股权转让收入。 (四)纳税人对主管税务机关采取的上述核定方法有异议的,应当提供相关证据,主管税务机关认定 属实后,可采取其他合理的核定方法。 四、纳税人再次转让所受让的股权的,股权转让的成本为前次转让的交易价格及买方负担的相关税费。 各级税务机关应切实加强股权转让所得征收个人所得税的动态税源管理,通过建立电子台账,跟踪股 权转让的交易价格和税费情况,保证股权交易链条中各环节转让收入和成本的真实性。 五、本公告所称股权转让不包括上市公司股份转让。 国家税务总局公告2010年第27号的漏洞股权赠与 4、个人股权转让的税收筹划 为规避这一政策规定,建议在转让个人股权时,应采取先分配后转让的原则. (二)2008年以前个人不是关联方 1、稽查案例 2006年大连市某稽查局检查一房地产企业时,发现公司低价销售房屋给股东,按照市场公允价少计收 入200万元。检查人员决定根据《征收管理法》第三十六条和《企业所得税暂行条例》第十条调增当年应纳 税所得额,计算补缴所得税。 思考:上述处理是否符合税法规定? 为何依据不足呢?(企业所得税,营业税呢?) 只有企业所得税才有特别纳税调整2008年以前个人不是关联方 《中华人民共和国税收征收管理法》第三十六条: 关联企业之间的业务往来,应当按照独立企业之间的业务往来收取或者支付价款、费用;不按照独立 企业之间的业务往来收取或者支付价款、费用,而减少其应纳税的收入或者所得额的,税务机关有权进行

合理调整。 <中华人民共和国企业所得税暂行条例>第十条: 纳税人与其关联企业之间的业务往来,应当按照独立企业之间的业务往来收取或者支付价款、费用。 不按照独立企业之间的业务往来收取或者支付价款、费用,而减少其应纳税所得额的,税务机关有权进行 合理调整。 《关联企业间业务往来税务管理规程》旧 第四条 有下列之一关系的,即为关联企业:

(一)相互间直接或间接持有其中一方的股份总和达到25%或以上的; (二)直接或间接同为第三者所拥有或控制股份达到25%或以上的; (三)企业与另一企业之间借贷资金占企业自有资金50%或以上,或企业借贷资金总额的10%是由另一企业 担保的; (四)企业的董事或经理等高级管理人员一半以上或有一名常务董事是由另一企业所委派的; (五)企业的生产经营活动必须由另一企业提供的特许权利才能正常进行的; (六)企业生产经营购进原材料,零配件等(包括价格及交易条件等)是由另一企业所控制或供应的; (七)企业生产的产品或商品的销售(包括价格及交易条件等)是由另一企业所控制的; (八)对企业生产经营,交易具有实际控制的其他利益上相关联的关系,包括家族,亲属关系等。 特别纳税调整实施办法(试行)第九条新 (一)一方直接或间接持有另一方的股份总和达到25%以上,或者双方直接或间接同为第三方所持有的 股份达到25%以上 (二)一方与另一方(独立金融机构除外)之间借贷资金占一方实收资本50%以上,或者一方借贷资金 总额的10%以上是由另一方(独立金融机构除外)担保。 (三)一方半数以上的高级管理人员(包括董事会成员和经理)或至少一名可以控制董事会的董事会高 级成员是由另一方委派,或者双方半数以上的高级管理人员(包括董事会成员和经理)或至少一名可以控 制董事会的董事会高级成员同为第三方委派。 (四)一方半数以上的高级管理人员(包括董事会成员和经理)同时担任另一方的高级管理人员(包括 董事会成员和经理) 或者一方至少一名可以控制董事会的董事会高级成员同时担任另一方的董事会高级成 , 员。 (五)一方的生产经营活动必须由另一方提供的工业产权、专有技术等特许权才能正常 (六)一方的购买或销售活动主要由另一方控制。? (七)一方接受或提供劳务主要由另一方控制。? (八)一方对另一方的生产经营、交易具有实质控制,或者双方在利益上具有相关联的其他关系,包括

虽未达到本条第(一)项持股比例,但一方与另一方的主要持股方享受基本相同的经济利益,以及家族、 亲属关系等。 新企业所得税法就解决了这个问题。 个人也属于关联方,比征管法先进。 《企业所得税法》第四十一条 企业与其关联方之间的业务往来,不符合独立交易原则而减少企业或者 其关联方应纳税收入或者所得额的,税务机关有权按照合理方法调整。 《企业所得税法实施条例》第109条 个人: (一)在资金、经营、购销等方面存在直接或者间接的控制关系; (二)直接或者间接地同为第三者控制; (三)在利益上具有相关联的其他关系。 征管法修订对照表(征求意见稿)旧36新79条 自然人借款国税函〔2009〕777号 2、流转税是没有特别纳税调整的,叫价格明显偏低 原营业税细则第11条:销售价格明显偏低且无正当理由的,税务机关有权核定。 新营业税暂行条例第七条 纳税人提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产的价格明显偏低并无 正当理由的,由主管税务机关核定其营业额。(细则上升为条例,新增加) 2008年以后, A 公司将一部分开发商品低价销售给个人股东时,要交企业所得税,营业税 营业税细则第二十条规定:纳税人有条例第七条所称价格明显偏低并无正当理由或者本细则第五条所 列视同发生应税行为而无营业额的,按下列顺序确定其营业额: (一)按纳税人最近时期发生同类应税行为的平均价格核定; (二)按其他纳税人最近时期发生同类应税行为的平均价格核定; (三)按下列公式核定: 营业额=营业成本或者工程成本× (1+成本利润率)÷ (1-营业税税率) (三)股权转让不能再减股东留存收益政策沿革。 (1)内资企业的国税发【2000】118号文件规定,股权转让所得不允许扣除留存收益。 (2)为了避免重复征税,国税函【2004】390号文件规定,?持股95%以上、全资子公司、公司清算 三种情况下股权转让所得可以扣除留存收益。 (3)国税发【1997】71号文件规定,外资企业股权转让所得,允许扣除留存收益。 (4) 《企业所得税法实施条例》第11条第2款规定,企业清算时,股东分得的剩余资产,可以扣减留存 收益。 关联方,是指与企业有下列关联关系之一的企业、其他组织或者

(5)2008年以后,国税函【2010】79号文件和国税函【2009】698号文件强调,一般股权交易中,留 存收益不允许扣减。 现在不给减留存收益了 国税函[2009]698号关于加强非居民企业股权转让所得企业所得税管理的通知 中: 三、股权转让所得是指股权转让价减除股权成本价后的差额。 股权转让价是指股权转让人就转让的股权所收取的包括现金、非货币性资产或者权益等形式的金额。 如被投资企业有未能分配的利润或税后提存的各项基金等,股权转让人随股权一并转让该股东留存收益权 的金额,不得从股权转让价中扣除。 国税函〔2010〕79号 关于股权转让所得确认和计算问题? 企业转让股权收入,应于转让协议生效、且完成股权变更手续时,确认收入的实现。转让股权收入扣 除为取得该股权所发生的成本后,为股权转让所得。企业在计算股权转让所得时,不得扣除被投资企业未 分配利润等股东留存收益中按该项股权所可能分配的金额。 例如,A 公司拥有 B 公司100%的股权,初始投资成本为1000万,B 公司截止2010年8月底账面净资产 2000万元,其中注册资本1000万元、盈余公积300万元、未分配利润700万元,现 A 公司按2500万元出售予 境内 C 企业,应确认该项股权转让所得多少? 由于留存收益包括未分配利润和盈余公积两个部分,上述盈余公积300万元、未分配利润700万元不得 扣减。则 A 企业应确认财产转让所得1500万元(2500-1000) ,而不是500万元(2500-1000-300-700) 。 清算所得可以 <企业所得税实施条例>第十一条 企业所得税法第五十五条所称清算所得, 是指企业的全部资产可变现价值或者交易价格减除资产净值、 清算费用以及相关税费等后的余额。 投资方企业从被清算企业分得的剩余资产,其中相当于从被清算企业累计未分配利润和累计盈余公积 中应当分得的部分,应当确认为股息所得;剩余资产减除上述股息所得后的余额,超过或者低于投资成本 的部分,应当确认为投资资产转让所得或者损失。 财税[2009]60号 五被清算企业的股东分得的剩余资产的金额,其中相当于被清算企业累计未分配利润和累计盈余公积 中按该股东所占股份比例计算的部分,应确认为股息所得;剩余资产减除股息所得后的余额,超过或低于 股东投资成本的部分,应确认为股东的投资转让所得或损失。 (四)大小非问题:个人、公司 1、个人转让限售股

(1)财税[2009]167号:文件的适用对象是限售股的个人持有者,针对的是自然人转让限售股行为 一、自2010年1月1日起,对个人转让限售股取得的所得,按照“财产转让所得”,适用20%的比例税率 征收个人所得税。 二、本通知所称限售股,包括: 1.上市公司股权分置改革完成后股票复牌日之前股东所持原非流通股股份,以及股票复牌日至解禁日 期间由上述股份孳生的送、转股(统称股改限售股) ; 2.2006年股权分置改革新老划断后,首次公开发行股票并上市的公司形成的限售股,以及上市首日至 解禁日期间由上述股份孳生的送、转股(统称新股限售股) ; 3.财政部、税务总局、法制办和证监会共同确定的其他限售股。 转让上市公司限售股个人所得税政策 实例分析 三、个人转让限售股,以每次限售股转让收入,减除股票原值和合理税费后的余额,为应纳税所得额。 即: 应纳税所得额=限售股转让收入-(限售股原值+合理税费) ; 应纳税额 = 应纳税所得额× 20% 本通知所称的限售股转让收入,是指转让限售股股票实际取得的收入。限售股原值,是指限售股买入 时的买入价及按照规定缴纳的有关费用。合理税费,是指转让限售股过程中发生的印花税、佣金、过户费 等与交易相关的税费。 如果纳税人未能提供完整、真实的限售股原值凭证的,不能准确计算限售股原值的,主管税务机关一 律按限售股转让收入的15%核定限售股原值及合理税费 云中飞点评: 15%太少了,如何纳税筹划,这里人太多了,不公开,偷偷告诉你. (2) 《国家税务总局关于做好限售股转让所得个人所得税征收管理工作的通知》 (国税发[2010]8号) 、 (3) 《国家税务总局关于限售股转让所得个人所得税征缴有关问题的通知》 (国税函[2010]23号) (4)个人转让上市公司限售股所得征收个人所得税有关问题的补充通知 (财税[2010]70号) (财税[2010]70号)消灭了限售股全部税收筹划 一、本通知所称限售股,包括: (一)财税[2009]167号文件规定的限售股; (二)个人从机构或其他个人受让的未解禁限售股; (三)个人因依法继承或家庭财产依法分割取得的限售股; (四)个人持有的从代办股份转让系统转到主板市场(或中小板、创业板市场)的限售股;

(五)上市公司吸收合并中,个人持有的原被合并方公司限售股所转换的合并方公司股份; (六)上市公司分立中,个人持有的被分立方公司限售股所转换的分立后公司股份; (七)其他限售股。 (财税[2010]70号) 消灭了限售股全部税收筹划 对具有下列情形的,应按规定征收个人所得税: (一)个人通过证券交易所集中交易系统或大宗交易系统转让限售股; (二)个人用限售股认购或申购交易型开放式指数基金(ETF)份额; (三)个人用限售股接受要约收购; (四)个人行使现金选择权将限售股转让给提供现金选择权的第三方; (五)个人协议转让限售股; (六)个人持有的限售股被司法扣划; (七)个人因依法继承或家庭财产分割让渡限售股所有权; (八)个人用限售股偿还上市公司股权分置改革中由大股东代其向流通股股东支付的对价; (九)其他具有转让实质的情形。 大小非卖方大本营现身江西 个税政策鼓励大小非减持 鹰潭模式或冲击限售股转让个税政策 江西省鹰潭市,萍乡市和上饶市也出现大宗交易卖出的现象。 其实,除上述三个地方,还有一些地方也在招揽“大小非”。业内人士介绍,江西省新余市、景德镇市、 湖北省武汉市部分区域及西北部分省市地区都在做“大小非”抛售业务。 “避税天堂”或增添市场压力 在此前本报的报道中,中国证券报记者从相关渠道了解到,江西省部分地区为招揽“大小非”交易,出 台了相关文件,对“大小非”交易所得税予以优惠,优惠幅度也相当高。这可能是“大小非”扎堆江西省部分 地区抛售的主要原因。 据自称为江西省某市招商局人士介绍,解禁股交易需按所得交20%的个人所得税,中央财政获得该税 金的60%,地方财政获得40%。按当地的招商方案,在收取中央财政所应获得的税金后,当地政府只收取 其应收部分的个人所得税的20%, 也就是地方政府仅征收8%的个人所得税, 其余则返还给解禁股的售出方。 这样算来,个人所得税税率就由20%变成了20%*60%+20%*40%*20*=13.6%。 对投资者而言,如果有1亿元的收益,本来要交2000万的,只交1360万,能少缴640万元的个人所得税, 是有一定吸引力的。 历史遗留问题:公司限售股交两次税

2、公司限售股转让应如何缴税 在境内上市公司股改限售股中,有相当一部分原是由法人股东持股的。作为非流通股的原法人股东拟 转让其股份,而个人投资者有意受让该股份,但鉴于当时政策规定了只有法人企业方可受让上市公司法人 股东的股份,于是,一些个人投资者先合资成立一家法人企业,再以该法人企业的名义收购上市公司法人 股东的非流通股,或者是由个人投资者出资,委托某法人企业以该企业的名义受让上市公司法人股东的非 流通股。此类股票一旦被上市流通转让,应如何征税呢? 尽管其公司股份实际持有人为个人,但这些股份是公司以法人名义在证券公司登记的,在转让时也必 定是以公司法人的名义进行的, 应认定为法人单位买卖限售股的行为。 因此, 这项转让不适用财税[2009]167 号文件的规定。 交了企业所得税还要交个人所得税 税收征管上往往会“实质重于形式”。从外在形式上看,这种股票转让是以法人企业的名义发生的,税 务机关会要求将该项所得计入企业的应纳税所得额缴纳企业所得税。法人企业向个人投资者支付股票转让 收入时,税务机关还会对高于投资成本的部分要求按股息、红利所得征收个人所得税。 还有营业税 《营业税暂行条例》第一条、第五条第四项和实施细则第二条、第十八条规定,单位和个人从事外汇、 有价证券、非货物期货和其他金融商品买卖业务,应按金融保险业税目征收营业税。经国务院批准, 《财政 部、国家税务总局关于个人金融商品买卖等营业税若干免税政策的通知》 (财税[2009]111号)仅规定对个人 (包括个体工商户及其他个人,下同)从事外汇、有价证券、非货物期货和其他金融商品买卖业务取得的 收入暂免征收营业税。据此,该公司首先应向税务机关申报缴纳营业税。 第二部分:成本费用的扣除 新法第八条 : 企业实际发生的 与取得收入有关的、 合理的、包括成本、费用、税金、损失和其他支出,准予在计算应纳税所得额时扣除。 总原则,是税前扣除的根. 实施条例第二十七条规定,“有关的支出”是指与取得收入直接相关的支出,“合理的支出”是指符合生 产经营活动常规,应当计入当期损益或者有关资产成本的必要和正常的支出。 云中飞对新法及条例“发生”的理解 条例第34条:企业“发生”的合理的工资薪金支出,准予扣除。 条例第37条:企业在生产经营活动中“发生”的合理的不需要资本化的借款费用,准予扣除。 条例第48条:企业“发生”的合理的劳动保护支出,准予扣除。理解: 1、首先“发生” 是属于“权责发生制” 的“发生” ,但是权责发生制首先要提供证明实际发生的适当凭

证. 2、实际发生不等于实际支付,也就是说,如果企业在提供了证明实际发生的适当凭证的前提下,可以不实 际支付. 3、 注意一些必须实际支付的另外规定,例如条例第34条: 企业“发生”的合理的工资薪金支出, 准予扣除。 这里的发生就要求是实际支付. 具体如何判定“实际发生”的支出? 1、已现金支付的支出; 2、合同约定的付款时间已到,法律上已构成本企业债务的支出(会计科目一般为应付款项) 与“实际发生”的支出相对应的是预提费用。预提费用是在权责发生制原则下,法律上未构成本企业现 实债务的费用或支出。 按照合同要求、以本年销售额计提的返利,若合同约定的给付时间未到,则应是预提费用;若合同约 定的给付时间已到,则应认定为实际发生的支出。 一般而言(不包括特殊情况) ,一项费用得以税前扣除,必须同时符合三个条件: 1、符合权责发生制原则:属于当期费用 2、是实际发生的支出:已现金支付或已形成企业的到期债务 3、取得合法凭证:征税范围内的应取得发票,但发票开具方若因纳税义务发生时间未到而暂不能开具 发票,可暂允许凭合同扣除,但最终必须取得发票,否则要调整。 实际发生时可以计入相关成本费用,不需预提。 会计处理: 借:相关成本费用科目 贷:应付款项科目 云中飞的理解和吉林省地税局完全一致 《吉林省地方税务局关于明确企业所得税若干业务问题的通知》 吉地税发〔2009〕51号 6、关于税前扣除有效凭证问题企业当年真实发生的符合税法扣除项目规定的各项成本费用支出,应取 得足以证明该项经济业务确属已经发生的适当凭证,方可在企业所得税前扣除。在本年度企业所得税汇算 期内没有取得有效凭证的,相关成本费用支出不得在当期税前扣除;在以后年度取得该项成本费用支出有 效凭证的,应调整所属年度应纳税所得额和应纳税额。 回复云兄关于实际发生与实际支付的理解。 《关于印发进一步加强税收征管若干具体措施的通知》 (国税发【2009】114号) ,其中第六条中提出“未 按规定取得的合法有效凭据不得在税前扣除”,对“合法有效凭据”的范围如何理解? 一、税前扣除的六大原则。

1、实际发生原则(真实性原则) 真实性原则其实是作为税前扣除首要原则,真实性原则不符合的情况下,没有必要再往下继续判断是 否符合其他原则了。任何支出除非确属实际发生否则不得在税前扣除。在判断真实性时应该是由纳税人负 责举证,纳税人必须提供证明支出确实发生的适当凭据。这里的适当凭据是什么呢? 什么是合法有效凭证的文件? 营业税暂行条例实施细则 条例第六条所称符合国务院税务主管部门有关规定的凭证(以下统称合法有效凭证) ,是指: (一)支付给境内单位或者个人的款项,且该单位或者个人发生的行为属于营业税或者增值税征收范 围的,以该单位或者个人开具的发票为合法有效凭证; (二)支付的行政事业性收费或者政府性基金,以开具的财政票据为合法有效凭证; (三)支付给境外单位或者个人的款项,以该单位或者个人的签收单据为合法有效凭证,税务机关对 签收单据有疑义的,可以要求其提供境外公证机构的确认证明; (四)国家税务总局规定的其他合法有效凭证。 税总2010年1月28日在线访谈 8、合法的扣税凭证应当如何把握? 所得税司副司长缪慧频:按照企业所得税的有关规定,企业所得税税前扣除的凭证必须合法、有效,发 票是企业所得税税前扣除的基本凭证,除发票以外,企业真实发生的各项费用,不需要取得发票的如折旧、 工资等费用可以凭自制凭证扣除。企业无法取得发票的,需要企业提供能够证明和企业生产经营有关的费 用真实发生的有效证明。 云中飞理解: 要判定收款方取得收入是否应纳流转税,来决定支出是否应取得发票; (1)收款方取得收入应缴流转税,一定要取得发票,作为合法、有效凭证 (2)收款方取得收入不纳或法定减免免流转税,应凭收据和合同或协议等法律文件,作为合法有效凭 证 具体的扣除凭证有: 1、发票 外购货物或劳务必须依据发票才能税前扣除。 《新发票管理办法》第二十条 所有单位和从事生产、经营活动的个人在购买商品、接受服务以及从事其他经营活动支付款项,应当 向收款方取得发票。取得发票时,不得要求变更品名和金额。征管法第21条 营业税细则第19条:合法有效凭证是指,按规定应当缴纳增值税或营业税的,必须取得发票作为合法 有效凭证。

(1)要本地发票还是要外地发票? 新 第十四条 营业税纳税地点:

(一)纳税人提供应税劳务应当向其机构所在地或者居住地的主管税务机关申报纳税。但是,纳税人 提供的建筑业劳务以及国务院财政、税务主管部门规定的其他应税劳务,应当向应税劳务发生地的主管税 务机关申报纳税。 (二)纳税人转让无形资产应当向其机构所在地或者居住地的主管税务机关申报纳税。但是,纳税人 转让、出租土地使用权,应当向土地所在地的主管税务机关申报纳税。 (三)纳税人销售、出租不动产应当向不动产所在地的主管税务机关申报纳税。 云中飞心得:通过纳税地点来决定要本地发票还是要外地发票。设计费可以用外地发票。 (2)要地税发票还是国税发票 A,仓储费缴增值税还是营业税 某企业日常生产需要储备一定量的常用物资,于是与供货商达成协议,由供货商提前将货物囤积在该 企业的仓库里。等到动用这些物资时,由供货商开具发票,该企业再支付货款,并且按购进金额0.5%-1.5% 的比例向供货商收取仓储费,由企业从应付供货商的货款金额中扣收。2007年至今,该企业共收取仓储费 234万元。 国税机关在检查时,却要求企业将仓储费冲减当期增值税进项税金,作增值税处理,不应缴纳营业税。 如果按平销返利,则应冲减增值税进项税额=234/1.17× 17%=34万; 如果按营业税征收则交纳营业税234× 5%= 11.7万, 两者相差22.3万。 属于形式重于实质的税收筹划,属于偷税。 国税发[2004]136号 对商业企业向供货方收取的与商品销售量、销售额无必然联系,且商业企业向

供货方提供一定劳务的收入,例如进场费、广告促销费、上架费、展示费、管理费等,不属于平销返利, 不冲减当期增值税进项税金,应按营业税的适用税目税率征收营业税. 对商业企业向供货方收取的与商品销售量、销售额挂钩(如以一定比例、金额、数量计算)的各种返 还收入,均应按照平销返利行为的有关规定冲减当期增值税进项税金,不征收营业税。 原《增值税暂行条例实施细则》第十二条规定,纳税人向购货单位收取的返还利润属于价外费用,应 并入 销售额计算缴纳增值税。又据(国税发[1996]155号) ,具体处理是:对增值税一般纳税人(包括纳税人自 己或其他部门)向购买方收取的价外费用和逾期包装物押金,应视为含税收入,在征税时换算成不含税收 入并入销售额计征增值税和企业所得税。 收到返利该如何开发票?

问题内容: 我单位近期收到一笔返利收入,已按规定作了进项税转出。我们是防伪税控企业,实行一机多票(都 是机开票) ,如用普通增值税发票开具,报税时就会形成销售收入,就要提取销项税金。请问返利收入该开 什么发票收取,如何报税? 根据(国税发[2004]136号) ,(国税函[2006]1279号)规定:对于商业企业向供货方收取的返还收入,商 业企业不出具发票,应由供货方出具红字专用发票,收取方凭此红字发票冲减当期增值税进项税金,同时 冲抵当期已销成本。国家税务总局 2009/08/10 B,2008年,某开发商 A 公司和塑钢门窗生产企业 B 公司签订合同,购买门窗并由对方负责安装,总价 款1000万元,合同注明门窗价值700万元,安装工程费为300万元。该公司开出了增值税普通发票一份,可对 方财务说要建安发票,说是地税局要求. 问:开出增值税普通发票是否正确? 云中飞回答:正确。地税局要求没有道理。 旧税法属于混合销售行为,只要国税发票 国税发[2002]117 关于自产货物范围问题 本通知所称自产货物是 指:

(一)金属结构件:包括活动板房、钢结构房、钢结构产品、金属网架等产品; (二)铝合金门窗; (三)玻璃幕墙; (四)机器设备、电子通讯设备; (五)国家税务总局规定的其他自产货物。 2009年新流转税法:分别开票增值税普通发票700万,建筑安装发票300万。 《新增值税暂行条例实施细则》第六条 纳税人的下列混合销售行为,应当分别核算货物的销售额和非增值税应税劳务的营业额,并根据其销 售货物的销售额计算缴纳增值税,非增值税应税劳务的营业额不缴纳增值税;未分别核算的,由主管税务 机关核定其货物的销售额: (一)销售自产货物并同时提供建筑业劳务的行为; (二)财政部、国家税务总局规定的其他情形。 《新营业税暂行条例实施细则》第七条 纳税人的下列混合销售行为,应当分别核算应税劳务的营业额和货物的销售额,其应税劳务的营业额 缴纳营业税,货物销售额不缴纳营业税;未分别核算的,由主管税务机关核定其应税劳务的营业额: (一)提供建筑业劳务的同时销售自产货物的行为;

(二)财政部、国家税务总局规定的其他情形。 将国税发[2002]117号文件的规定纳入了《实施细则》 ,并且不再规定自产货物的范围。 (3)不按规定税目开具发票 例如,经常有广告公司去税务局代开建安发票给房地产公司,建安3%的税率低,广告5%和3%文化建 设费高。 《新发票管理办法》第二十一条 收。 第四十一条 违反发票管理法规,导致其他单位或者个人未缴、少缴或者骗取税款的,由税务机关没 不符合规定的发票,不得作为财务报销凭证,任何单位和个人有权拒

收违法所得,可以并处未缴、少缴或者骗取的税款1倍以下的罚款。 总局:以票控税的理念进一步加强 A、国税发[2008]40号文:对于不符合规定的发票和其他凭证,包括虚假发票和非法代开发票,均不得 用以税前扣除、出口退税、抵扣税款. B、国税发【2008】80号 企业取得的发票没有开具支付人全称的,不得扣除,也不得抵扣进项税额,也不得申请退税。 3、关于加强企业所得税管理的意见 国税发[2008]88号 (三)核实税基 3.税前扣除管理 依据行业投入产出水平,重点核查与同行业投入产出水平偏离较大而又无合理解释的成本项目。 加强费用扣除项目管理,防止个人和家庭费用混同生产经营费用扣除。利用个人所得税和社会保险费 征管、劳动用工合同等信息,比对分析工资支出扣除数额。加大大额业务招待费和大额会议费支出核实力 度。对广告费和业务宣传费、长期股权投资损失、亏损弥补等跨年度扣除项目,实行台账管理。加强发票 核实工作,不符合规定的发票不得作为税前扣除凭据。认真落实不征税收入所对应成本、费用不得税前扣 除的规定。 要对大额财产损失实地核查。 不属于购销业务,不得依据发票税前扣除。 违约金,客户开普通收据也是合法有效凭据 房地产开发企业承诺客户安装高级防盗门,而实际安装的是普通防盗门。客户告开发商违约,经协商 开发商支付800元违约金,客户开普通收据,开发商列入“营业外支出”。 2、 财政部门监制的行政事业性收费收据或非税收入一般缴款书: 只能开具批准的行政事业性收费项目, 不得开具货物或劳务。

营业税细则第19条 注意:捐赠的收据有特殊的要求,下页讲直接捐赠不可以税前扣除 <财政部 国家税务总局 民政部 关于公益性捐赠税前扣除有关问题的补充通知 > 财税[2010]45号

一、企业或个人通过获得公益性捐赠税前扣除资格的公益性社会团体或县级以上人民政府及其组成部 门和直属机构,用于公益事业的捐赠支出,可以按规定进行所得税税前扣除。 县级以上人民政府及其组成部门和直属机构的公益性捐赠税前扣除资格不需要认定。 三、对获得公益性捐赠税前扣除资格的公益性社会团体,由财政部、国家税务总局和民政部以及省、 自治区、直辖市、计划单列市财政、税务和民政部门每年分别联合公布名单。名单应当包括当年继续获得 公益性捐赠税前扣除资格和新获得公益性捐赠税前扣除资格的公益性社会团体。 企业或个人在名单所属年度内向名单内的公益性社会团体进行的公益性捐赠支出,可按规定进行税前 扣除。 票据太严格了,严重打击捐款的积极性 五、对于通过公益性社会团体发生的公益性捐赠支出,企业或个人应提供省级以上(含省级)财政部 门印制并加盖接受捐赠单位印章的公益性捐赠票据,或加盖接受捐赠单位印章的《非税收入一般缴款书》 收据联,方可按规定进行税前扣除。 接受捐赠的公益性社会团体不在名单内,或虽在名单内但企业或个人发生的公益性捐赠支出不属于名 单所属年度的,不得扣除。 以后可能淡水镇都可以印捐赠票据 中国最基层的政府是乡镇 财政部关于印发《公益事业捐赠票据使用管理暂行办法》的通知 财综[2010]112号 第五条 各级人民政府财政部门(以下简称各级财政部门)是捐赠票据的主管部门,按照职能分工和管理权限 负责捐赠票据的印制、核发、保管、核销、稽查等工作。 第三十三条 本办法自2011年7月1日起施行。 3、 《中国人民解放军通用收费票据》 : 只能作为解放军内部结算使用,不得作为服务业发票使用。如果解放军对外从事餐饮、住宿、租赁等 业务,必须开具地税局监制的服务业发票。 国税发【2000】61号、国税函【2000】466号、后财字【1999】81号 后营字【2004】1285号明确,自2005年4月1日起,企业承租军队房屋从事生产经营活动的,出具套印 财政部和中国人民解放军票据监制章的 《军队收费票据》和《军队房地产租赁许 可证》的,可以在租赁期限内扣除租赁费,不需要地税局的发票。 (总局参与发文)

财税[2004]123号 经国务院批准,现将军队空余房产租赁收入有关营业税?房产税政策通知如下: 一?自2004年8月1日起,对军队空余房产租赁收入暂免征收营业税?房产税;此前已征税款不予退还,未征 税款不再补征? 二?暂免征收营业税?房产税的军队空余房产,在出租时必须悬挂《军队房地产租赁许可证》,以备查验? 二○○四年七月二十一日 4、境外发票(理论上,实际上很少) 企业支付给境外的费用支出: 第三十三条 单位和个人从中国境外取得的与纳税有关的发票或者凭证,税务机关在纳税审查时有疑

义的,可以要求其提供境外公证机构或者注册会计师的确认证明,经税务机关审核认可后,方可作为记账 核算的凭证《新发票管理办法》第33条、营业税细则第19条 青地税函【2010】2号在回答关于“内资企业用人民币购美元按照协议支付给外方的佣金, 无法取得发 票,只有银行出具的人民币购汇凭证,能否作为税前扣除的原始凭据?”的提问时指出, 《企业所得税法》第 八条规定“企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出,包括成本、费用、税金、损失和其他支出,准 予在计算应纳税所得额时扣除。”根据《发票管理办法》第四十二条 “对国有金融、邮电、铁路、民用航空、 公路和水上运输等单位的专业发票,经国家税务总局或者国家税务总局省、自治区、直辖市分局批准,可 以由国务院有关主管部门或者省、自治区、直辖市人民政府有关主管部门自行管理。”的规定,结合当前银 行业的专业票据暂时没有纳入税务机关发票管理的实际情况,如企业能够提供充分适当的凭据证明其业务 真实发生,则其支付的佣金可以税前扣除。 暂估入账,次年取得发票当年是否可以扣除? 5、发票的入账时间 (1) 销售发票的记账联必须在开具的当月入帐, 延后入帐的, 税务机关应当按征管法第64条责令改正, 并处5万元以下的罚款,同时加收滞纳金。但不能作为偷税处理。 (2)购进货物或劳务取得的发票必须在当年入帐。 当年:1月1日——次年汇算清缴结束前。 国税发【1997】191号 注意:企业所得税汇算清缴期满之前(5月31日) ,计入营业成本期间费用中的项目应当取得发票却没 有取得发票的,应当主动做纳税调整处理; 思考:汇算清缴期满后又取得发票的,究竟扣除在那个年度? 财务专用章不能再盖了,必须盖发票专用章 6、发票的印章

《新发票管理办法》第二十二条 具,并加盖发票专用章。

开具发票应当按照规定的时限、顺序、栏目,全部联次一次性如实开

无章或其他章财务专用章、收款专用章、公章均属于无效发票。 7、银行代收费业务专用发票 自2008年1月1日起,企业通过银行支付的各项费用,应当取得《银行代收费业务专用发票》 。 国税发【2007】108号、国税发【2008】54号、国税函【2008】634号 8、自2008年8月1日起,报关 国税函【2008】417号 9、财税〔2003〕16号文规定:营业额减除项目支付款项发生在境内的,该减除项目支付款项凭证必须 是发票或合法有效凭证;支付给境外的,该减除项目支付款项凭证必须是外汇付汇凭证、外方公司的签收 单据或出具的公证证明。 国税函[2005]77号规定(财税[2O03]16号)第四条规定的合法有效凭证,包括法院判决书、裁定书、调 解书,以及可由人民法院执行的仲裁裁决书、公证债权文书。 注意:只是营业税的规定 11、手写发票基本上是假发票 机打发票当然也有假发票 定额发票广东已经取消 2008年11月26日国务院办公厅印发了《关于印发全国打击发票违法犯罪活动工作方案的通知》(国办发 〔2008〕124号 国税发[2008]128号 《全国打击发票违法犯罪活动工作方案》规定的职责,对纳税人违法取得使用发票的行为,税务机关要 进行治理整顿,工作重点是对取得虚假发票入账核算的纳税单位和个人进行检查,依法严肃处理并在新闻 媒体上予以曝光。 2009年,各地税务机关要组织对建筑安装、交通运输、餐饮服务、商业零售等4个行业的发票使用情况 进行重点检查。在春节前后要集中力量对交通运输业中的自开票单位和物流企业、商业零售业中的大型连 锁店进行检查,务求取得实效从2011年1月1日起,全国统一使用新版普通发票本次改革的重点内容之一是 严格控制手工发票。手工发票的限额应严格控制在百元版和千元版,要逐步缩小手工发票使用量或取消手 工发票。 (广东已经取消) 各地要进一步扩大机打发票的使用范围,对经营额较大,或通过计算机实施企业管理的纳税人,应引 导其使用机打发票。 根据税务总局的安排,全国普通发票简并票种统一式样工作将在2009年底前启动,2010年为实施和过 代理业务必须开具地税局监制的《报关代理业专用发票》 。

渡阶段,在过渡阶段,新旧版普通发票可同时使用,从2011年1月1日起,全国统一使用新版普通发票,各 地废止的旧版普通发票停止使用。 考虑到目前有些全国统一使用的票种暂不宜取消,税务总局在通知中强调,仍保留航空运输电子客票 行程单、机动车销售统一发票、二手车销售统一发票、公路内河货物运输业统一发票、建筑业统一发票、 不动产销售统一发票、换票证。通用发票无法涵盖的公园门票,也可继续保留。 广东省地方税务局文件粤地税发〔2010〕81号 关于印发2010年打击发票违法犯罪活动工作实施方案的通知二 O 一 O 年六月九日 《国家税务总局关于深入开展打击发票违法犯罪活动工作的通知》 (国税发〔2010〕46号 以全省打击发票违法犯罪活动工作协调小组工作要求为指引,以公安与地税部门联合执法办公室为平 台,以加强检查、从严处罚为手段,做到“查账必查票”、“查案必查票”,严肃整治假发票“买方市场”,严 厉打击假发票“卖方市场”。 三、检查对象 (一)重点检查行业:1.房地产与建筑安装;2.餐饮娱乐;3.金融保险;4.交通运输。 12、虚开(建筑业)发票 思考:有发票(形式)就可以税前扣除吗? 没有业务,虚开服务业、建筑业发票,交营业税,抵减企业所得税,获取企业 所得税和营业税的差价。这就是著名的形式重于实质的税收筹划。不符合真实性原则,属于偷税。虚开建 筑业发票不可行 关于《进一步做好房地产行业税收专项检查工作》的通知 稽便函[2008]42号 要对被查企业列支成本费用的票据进行重点核对,单张票面金额在10万元以上的票据必须全部进行核 查税务人员的职业判断。 《新发票管理办法》第二十二条 开具发票应当按照规定的时限、顺序、栏目,全部联次一次性如实

开具,并加盖发票专用章。任何单位和个人不得有下列虚开发票行为: (一)为他人、为自己开具与实际经营业务情况不符的发票 (二)让他人为自己开具与实际经营业务情况不符的发票 (三)介绍他人开具与实际经营业务情况不符的发票。 近日消息:本次人大常委会拟定对《刑法》进行修订,增设 虚开普通发票罪 草案还增加规定,将虚开普通发票和持有伪造的发票的行为规定为犯罪,以进一步维护经济秩序。 虚开普通发票罪,情节严重的,处二年以下有期徒刑、拘役或者管制,并处罚金;情节特别严重的,

处二年以上七年以下有期徒刑,并处罚金。单位犯罪的,对单位判处罚金,并对其直接负责的主管人员和 其他直接责任人员进行处罚。 13、实在没有办法取得发票的 (1)企业与其他企业或个人共用水、电,无法取得水、电发票的,应以双方的租用合同、电力和供水 公司出具给出租方的原始水、电发票或复印件、经双方确认的用水、电量分割单等凭证,据实进行税前扣 除。 企便函【2009】33号 这个处理方法还是比较人性化的,避免二次开票,增加增值税的涉税事项。 青地税函【2010】2号在回答关于“企业(非物业公司)与其他企业或个人共用水、电,无法取得水、 电发票的,以双方的租赁合同、电力和供水公司开具给出租方的原始水电发票的复印件、经双方确认的用 水、用电分割单等凭证,可否据实进行税前扣除?”的提问时指出,按照增值税管理的相关规定,该种行为 属于出租方转售水电,应当开具发票。因此,承租方应当凭租赁合同、水电分割单及出租方开具的发票等 充分适当的证据进行扣除。否则,不得税前扣除。 14、自己单位开的发票能在自己单位报销吗? 发票管理办法:第二十条 销售商品、提供服务以及从事其他经营活动的单位和个人,对外发生经营业 务收取款项,收款方应当向付款方开具发票;特殊情况下,由付款方向收款方开具发票。 企业内部部门领用本单位商品以出库单为原始凭证即可。 15.评估报告 《公司法》第27条:企业以非货币资产对外投资,必须对非货币资产进行评估,并按评估价值作为双方 交易价格。 总结: 接受投资的非货币资产可以依据评估报告和验资证明税前扣除。 2、合法性原则 是企业各项支出必须符合税法规定,包含两层含义,第一超限额支出不得扣除。第二非法支出不得扣 除。比如回扣,贿赂支出都不得扣除 . 刘垒观点:税法所说的合法性原则,是指税前扣除要合法. 税法没有对收入说合法性原则,也就是说,不合法的收入都要交税.税收不区分合法收入与非法收入,一律纳 税。 3、合理性原则: 开发产品必须按一般经营常规和会计惯例合理地划分成本对象,同时还应将各项支出合理地划分为直 接成本、间接成本和共同成本。

4、相关性原则 (1)企业代替他人负担的税款不得扣除。 国家税务总局《关于纳税人取得不含税全年一次性奖金收入计征个人所得税问题的批复》 (国税函 〔2005〕715号)规定,企业所得税的纳税人为个人支付的个人所得税款,不得在所得税前扣除。 含税工资 (2)企业承担的担保连带责任支出不得扣除,但符合国税函【2007】1272号文件规定的条件的,在规 定的限额内可以扣除。“签订贷款互保合同的一方(担保企业)为另一方(被担保企业)提供的贷款担保, 在被担保企业为担保企业所提供的贷款担保总额之内(含)的部分,应认为与其本身应纳税收入有关。 ” (互保协议) (3)为股东或其他个人购买的车辆等消费支出一律不得扣除。 实践中要特别注意个人抬头的通讯费发票处理问题。 青地税函【2010】2号在回答关于“企业投资者将自己车辆无偿提供给企业使用,发生的汽油费、过路 过桥费等费用可否税前扣除?”的提问时指出, 《中华人民共和国企业所得税》第八条规定“企业实际发生的 与取得收入有关的、合理的支出,包括成本、费用、税金、损失和其他支出,准予在计算应纳税所得额时 扣除。”据此,企业可在计算应纳税所得额时扣除的成本、费用、税金、损失和其他支出应当是企业本身发 生的,而非企业投资者发生的,因此“私车公用”发生的诸如汽油费、过路过桥费等费用不得在计算应纳税 所得额时扣除。 (4)因个人原因支付的诉讼费不得扣除。 国税函【2008】159号 《新企业所得税法精神宣传提纲》 国税函【2008】159号 十二、税前扣除的相关性和合理性原则 相关性和合理性是企业所得税税前扣除的基本要求和重要条件。实施条例规定,支出税前扣除的相关 性是指与取得收入直接相关的支出。对相关性的具体判断一般是从支出发生的根源和性质方面进行分析, 而不是看费用支出的结果。如企业经理人员因个人原因发生的法律诉讼,虽然经理人员摆脱法律纠纷有利 于其全身心投入企业的经营管理,结果可能确实对企业经营会有好处,但这些诉讼费用从性质和根源上分 析属于经理人员的个人支出,因而不允许作为企业的支出在税前扣除。 实施条例规定,支出税前扣除的合理性是指符合生产经营活动常规,应当计入当期损益或者有关资产 成本的必要和正常的支出。合理性的具体判断,主要是发生的支出其计算和分配方法是否符合一般经营常 规。例如企业发生的业务招待费与所成交的业务额或业务的利润水平是否相吻合,工资水平与社会整体或 同行业工资水平是否差异过大。

5、权责发生制原则 ①所得税法第八条 企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出,包括成本、费用、税金、损失

和其他支出,准予在计算应纳税所得额时扣除。 ②《条例》第九条 企业应纳税所得额的计算,以权责发生制为原则,属于当期的收入和费用,不论

款项是否收付,均作为当期的收入和费用;不属于当期的收入和费用,即使款项已经在当期收付,均不作 为当期的收入和费用。本条例和国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。 青岛市国家税务局2010年企业所得税汇算清缴若干业务问题解答 二、税前扣除 (十二)问:某公司2009年度按照权责发生制原则预提质量保证金,发票在2010年5月底前收到,问:该 预提费用是否允许在2009年度税前列支? 解答:预提质量保证金不符合税前扣除的确定性原则,因此不得在预提年度进行税前扣除,但可以在 有关支出实际发生时扣除。 权责发生制原则的例外规定 税法规定哪些是支付时扣除? ①国税函〔2009〕3号:“合理工资薪金”,是指企业按照股东大会、董事会、薪酬委员会或相关管理机 构制订的工资薪金制度规定实际发放给员工的工资薪金。 ②《条例》第35条 企业依照国务院有关主管部门或者省级人民政府规定的范围和标准为职工缴纳的基

本养老保险费、基本医疗保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费等基本社会保险费和住房公积金, 准予扣除。 企业为投资者或者职工支付的补充养老保险费、补充医疗保险费,在国务院财政、税务主管部门规定 的范围和标准内,准予扣除。 ③企业依照国家有关规定为特殊工种职工支付的人身安全保险费和国务院财政、税务主管部门规定可 以扣除的其他商业保险费。 ④企业拨缴的工会经费,不超过工资薪金总额2%的部分,准予扣除。 ⑤企业参加财产保险,按照规定缴纳的保险费,准予扣除。 ⑥企业根据生产经营活动的需要租入固定资产支付的租赁费,按照以下方法扣除:以经营租赁方式发 生的租赁费支出,按照租赁期限均匀扣除;以融资租赁方式发生的租赁费支出,按照规定提取折旧费用, 分期扣除。 房地产企业预提费用的特殊规定 房地产31预提扣除的种类有四 ① 出包工程,合同总金额的10%

②配套设施100% ③报建报批100% ④物业完善100% 国家税务总局2010年29号公告 房地产项目公司注销前可以退税 29号公告规定,房地产开发企业按规定对开发项目进行土地增值税清算后,在向税务机关申请办理注 销税务登记时,如注销当年汇算清缴出现亏损,可以按照29号公告申请退税;如注销当年汇算清缴出现亏 损,但土地增值税清算当年未出现亏损,或尽管土地增值税清算当年出现亏损,但在注销之前年度已按税 法规定弥补完毕的,不能按照29号公告退税。 6、收益性与资本性支出原则。 收益性支出在发生当期直接扣除,资本性支出惠及当期和以后几个期间,应当分期扣除或者计入有关 的资产成本,不得在发生当期直接扣除。 这是关于扣除的六大原则。 二、成本费用的扣除 (二)工资薪金 1、条例第34条 (1)发生:按规定支付(实际支付)给职工的工资薪金可以扣除。 不严格遵循权责发生制原则。(提1万发3千)应付工资(或叫应付职工薪酬的工资部分) ,贷方发生数= 计提数,借方发生数=实际发放数 思考:12月份的工资薪金在次年1月份发放 国税函[2009]3号文件里面规定,实施条例第四十、四十一、四十二条所称的“工资薪金总额“,是指企 业按照本通知第一条规定实际发放的工资薪金总和。注意实际发放的概念,不等同于实际发生。2009年12 月的工资如在2010年1月发放,不能在2009年度汇算清缴时扣除,而应在实际发放的年度即2010年扣除。 <吉林省地方税务局关于明确企业所得税若干业务问题的通知> 1、关于跨年支付、缴纳的有关费用扣除问题 企业由于资金困难等原因年内预提未支付,在汇算清缴期内(次年5月底前)实际支付的工资(包括年 终绩效考核奖金) 、上缴的工会经费和“五险一金”准予扣除。 <关于企业所得税若干业务问题的通知> 津地税企所[2009]15号 五、工资薪金的税前扣除问题凡企业与职工签订劳动用工合同或协议的,其支付给在本企业任职或者 受雇的员工的合理的工资薪金支出,准予扣除。 吉地税发〔2009〕51号

工资支出必须是实际发生,提取而未实际支付的,在当年纳税年度不得税前扣除。实行下发薪的企业 提取的工资可保留一个月。 2008年工资税前扣除方式改变的前后税收衔接问题 根据(国税函[2009]3号)第一条规定,工资薪金按实际发放为原则。 如果企业将2007 年度计提并已进行税前扣除的工资, (权责任发生制)在2008年度实际发放时再次进 行税前扣除,应进行纳税调整。 (收付实现制) 请各地税务机关在本阶段复核中作为重点复核的政策要点,督促企业进行自查调整。 企便函【2009】33号 依法履行了代扣代缴个人所得税的工资比较合理 (2)合理:国税函[2009]3号 一、关于合理工资薪金问题 《实施条例》第三十四条所称的“合理工资薪金”,是指企业按照股东大会、董事会、薪酬委员会或相 关管理机构制订的工资薪金制度规定实际发放给员工的工资薪金。税务机关在对工资薪金进行合理性确认 时,可按以下原则掌握: (一)企业制订了较为规范的员工工资薪金制度; (二)企业所制订的工资薪金制度符合行业及地区水平; (三)企业在一定时期所发放的工资薪金是相对固定的,工资薪金的调整是有序进行的; (四)企业对实际发放的工资薪金,已依法履行了代扣代缴个人所得税义务。 (五)有关工资薪金的安排,不以减少或逃避税款为目的; 青岛地税的规定最为严厉: (1)只有代扣代缴了个人所得税的工资薪金才允许税前扣除; (2)只有签订书面劳动合同并报劳动人事部门备案的,才允许税前扣除。 注意:不合理的工资、薪金即使实际发放也不得扣除,如国有性质的企业超过政府有关部门给予的限 定数额部分的工资薪金。 超标的工资薪金本身不包括在所得税税前扣除的“工资薪金总额”之中,因此也不能将其作为计算职工 福利费、职工教育经费、工会经费等税前扣除限额的依据。 工资薪金总额的范围很重要 二、关于工资薪金总额问题 《实施条例》第四十、四十一、四十二条所称的“工资薪金总额”,是指企业按照本通知第一条规定实 际发放的工资薪金总和,不包括企业的职工福利费、职工教育经费、工会经费以及养老保险费、医疗保险 费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费等社会保险费和住房公积金。属于国有性质的企业,其工资薪

金,不得超过政府有关部门给予的限定数额;超过部分,不得计入企业工资薪金总额,也不得在计算企业 应纳税所得额时扣除。 工资薪金与职工薪酬的比较 工资薪金: 包括:基本工资、奖金、津贴、补贴、年终加薪、加班工资,以及与员工任职或者受雇有关的其他支 出。 不包括:职工福利费、职工教育经费、工会经费以及养老保险费、医疗保险费、失业保险费、工伤保 险费、生育保险费等社会保险费和住房公积金。 福利费、工会经费和教育经费扣除限额的计算基数是什么?仅包括第(1)项 职工薪酬: (一)职工工资、奖金、津贴和补贴; (二)职工福利费; (三)医疗保险费、养老保险费、失业保险费、工伤保险费和生育保险费等社会保险费; (四)住房公积金; (五)工会经费和职工教育经费; (六)非货币性福利; (七)因解除与职工的劳动关系给予的补偿; (八)其他与获得职工提供的服务相关的支出。 劳务人员(临时劳务工或劳务派遣工)的费用不属于税法上工资、薪金范畴,不作为“三费”扣除基数。 2、任职或雇佣关系的确定 (1)任职:法人代表 (2)雇佣关系条件 职工的含义,同时符合两个条件 1、 《中华人民共和国劳动合同法》第十条 建立劳动关系,应当订立书面劳动合同。 已建立劳动关系,未同时订立书面劳动合同的,应当自用工之日起一个月内订立书面劳动合同。 用人单位与劳动者在用工前订立劳动合同的,劳动关系自用工之日起建立。 2、财政部 国家税务总局关于促进残疾人就业税收优惠政策的通知财税[2007]92号 五、享受税收优惠政策单位的条件 (三) 为安置的每位残疾人按月足额缴纳了单位所在区县人民政府根据国家政策规定的基本养老保险、 基本医疗保险、失业保险和工伤保险等社会保险。 七、有关定义

(三)本通知所述“单位在职职工”是指与单位建立劳动关系并依法应当签订劳动合同或服务协议的雇 员。 3、工资薪金的变化: 取消了计税工资标准。 4、原效益工资企业形成的“应付工资结余”的衔接: (1)继续经营的企业,可以继续挂账,用于以后年度“以丰不歉”,以后年度从应付工资结余中补发的 工资薪金可以纳税调减补发年度应纳税所得额。 (2)如果企业发生改组改制或增加新股东或产权转让,必须经“应付工资结余”转入“资本公积”,不得 转让个人投资。 财企【2008】34号,国税函 2009 98号文第六条 5、安置残疾人就业的企业加倍扣除 安置残疾人就业的企业(不限于福利企业)支付给残疾人的工资薪金,同时符合下列条件的,可以加 倍扣除: 第一,企业应当与残疾人签订1年以上劳动合同; 第二,月均安置残疾人数占职工人数的比例不得低于5%,且月均安置残疾人数不得低于5人。 第三,按月为残疾人缴纳社会保险费 第四,通过银行转帐方式支付残疾人的工资薪金 第五,支付给残疾人的工资薪金不得低于当地政府规定的最低工资标准 第六,有安置残疾人就业的必要的设施 时间: 内资企业自2007年7月1日起执行;外资企业自2008年1月1日起执行。 财税【2009】70号 亏损企业可否享受残疾人工资加计扣除? 7、关于离退休人员工资问题 (1)关于离退休人员工资个人所得税问题 (国税函〔2008〕723号) 福建省地方税务局:? 离退休人员除按规定领取离退休工资或养老金外,另从原任职单位取得的各类补贴、奖金、实物,不 属于《个人所得税法》第四条规定可以免税的退休工资、离休工资、离休生活补助费。应在减除费用扣除 标准后,按“工资、薪金所得”应税项目缴纳个人所得税。 (2)企业向退休人员发放的补助的税前扣除问题。

企便函【2009】33号规定: 根据新企业所得税法实施条例第三十四条、(国税发[2000]84号)第十八条规定,企业向退休人员发放的 《 补助不得税前扣除。退休人员取得的上述补助应按规定扣缴个人所得税。 青岛市国家税务局2010年企业所得税汇算清缴若干业务问题解答 2。企业返聘退休人员、退养人员应签订《劳动协议》 ,其支付的劳动报酬可据实税前扣除,但不纳入 工资薪金总额计提职工福利费、工会经费、教育经费。 8、企业代扣个税社保的税前列支 问题 企业承担的个税能否税前扣除就看自己怎么操作 1、如果说工资 A 元、应交个税 B 元,企业替个人缴纳 B 元个税,很多税务机关会说该个税是“与取 得收入无关的支出”不予扣除;有些税务机关要求将单位为个人缴纳的个税计入缴税当月工资合并计算个 税,依月类推。 2、如果倒算回去,把工资表上的应发工资改为扣个税后金额为 A 的金额(大于 A+B) ,则包含个税 在内的“工资”可以扣除(前提是“工资”满足“合理的”等其他条件,但这些条件是否满足的判断与是否由单 位支付个人所得税无关,因为这样操作后单位没有“承担”,只是“代扣代交”) ,从而达到个税在企业所得税 税前扣除的目的。 (三)保险费用和住房公积金(三险一金) 1.条例第35条 企业按规定标准为职工缴纳的保险费用可以扣除。 (1)基本养老保险: (免个)必须符合国务院有关主管部门或省级人民政府规定的范围和标准.养老保 险缴费工资上限按全省上年度在岗职工月平均工资的300%核定 ,2006年度省在岗职工月平均工资为2182 元,珠劳社〔2007〕71号 ,不建议多缴 (2)基本医疗保险: (免个) 工资总额的6%(单位),2%(个人) (3)工伤保险 (4) 生育保险(新免个)

(5)失业保险: (免个) (6)补充养老保险:工资总额4%,财税【2001】9号,财企[2008]34 (7)补充医疗保险: 注意:企业不得重复扣除补充养老保险和企业年金。 依据:财税【2001】9号、国发【1998】44号、 国税发【2003】45号、国发【2000】42号、财税〔2009〕27号 企业为职工购买人身意外险的企业所得税前扣除问题。

根据(国税发[2000]84号)第四十九条及新企业所得税法实施条例第三十六条规定,除企业依照国家 有关规定为特殊工种职工支付的人身安全保险费和国务院财政、税务主管部门规定可以扣除的其他商业保 险费(如为从事高危工种职工投保的工伤保险、为因公出差的职工按次投保的航空意外险)外,企业为投 资者或者职工支付的商业保险费,不得在企业所得税前扣除。 思考:雇主责任险能不能在企业所得税前扣除? 在2008年1月1日前,外商投资企业按照 国税发[2002]31号扣除。 企业年金?企业为任职或受雇的全体员工实际支付的补充医疗保险,在职工工资总额5%标准内的部 分,准予扣除。如果只是提取了未实际支付,需要进行纳税调增处理 财企〔2008〕34号文件规定: 补充养老保险的企业缴费总额在工资总额4%以内的部分,从成本(费用)中列支。企业缴费总额超出规 定比例的部分,不得由企业负担,企业应当从职工个人工资中扣缴。个人缴费全部由个人负担,企业不得 提供任何形式的资助。 (财税〔2009〕27号)规定,自2008年1月1日起,企业根据国家有关政策规定,为在本企业任职或者受 雇的全体员工支付的补充养老保险费、补充医疗保险费(全省没有),分别在不超过职工工资总额5%标准内 的部分,在计算应纳税所得额时准予扣除;超过的部分,不予扣除。 收付实现制 有四点需要明确: 第一,补充医疗保险补充养老保险的支付对象必须是在本企业任职或受雇的员工; 第二,必须实际支付,有的企业采用计提或者存在银行账上的补充养老、补充医疗保险,不允许在税 前扣除;12月31日前转至专门的托管机构,符合《企业年金基金管理试行办法》的规定,并能提供年金合 同、管理办法和支付证明。以前年度未缴纳,本年度缴纳的年金,本年度税前扣除。 第三,扣除的限额为5%,超过的部分不准予扣除。另外,实际支付数为职工工资总额的4%,税前准 予扣除的标准也是职工工资总额的4%,即补充养老补充医疗在税法上不存在调减的情况。 不要给企业用少数职工占空子 第四:企业只为少数职工支付补充养老保险费、补充医疗保险费,是否在计算应纳税所得额时准予扣 除? 解答:根据《财政部 国家税务总局关于补充养老保险费补充医疗保险费有关企业所得税政策问题的通 知》 (财税〔2009〕27号)规定:“自2008年1月1日起,企业根据国家有关政策规定,为在本企业任职或者 受雇的全体员工支付的补充养老保险费、补充医疗保险费,分别在不超过职工工资总额5%标准内的部分, 在计算应纳税所得额时准予扣除;超过的部分,不予扣除。”如果不是全体员工都参加补充保险,那么就不

能使用全体职工工资总额作为扣除基数,只能以参加补充保险职工的工资总额作为扣除基数。 企业年金征收个人所得税的依据 1、 《个人所得税法实施条例》第八条税法第二条所说的各项个人所得的范围: 第二十五条规定,单位为个人缴付和个人缴付的基本养老保险费、基本医疗保险费、失业保险费、住 房公积金,从纳税义务人的应纳税所得额中扣除。从第二十五条的规定可以看出,企业年金不属于免税的 范围。也就是说,不能免税就要征税。 (国税函[2009]694号 2、财税[2005]94号 单位为职工个人购买商业性补充养老保险等, 在办理投保手续时应作为个人所得税的“工资、 薪金所得” 项目,按税法规定缴纳个人所得税;因各种原因退保,个人未取得实际收入的,已缴纳的个人所得税应予 以退回。 3、关于企业年金个人所得税征收管理有关问题 国税函〔2009〕694号 一、企业年金的个人缴费部分,不得在个人当月工资、薪金计算个人所得税时扣除。? 二、企业年金的企业缴费计入个人账户的部分(简称企业缴费)是个人因任职或受雇而取得的所得, 属于个人所得税应税收入,在计入个人账户时,应视为个人一个月的工资、薪金(不与正常工资、薪金合 并) ,不扣除任何费用,按照“工资、薪金所得”项目计算当期应纳个人所得税款,并由企业在缴费时代扣代 缴。 对企业按季度、半年或年度缴纳企业缴费的,在计税时不得还原至所属月份,均作为一个月的工资、 薪金,不扣除任何费用,按照适用税率计算扣缴个人所得税。? 应视为个人一个月的工资、薪金(不与正常工资、薪金合并)利好 2、 (财税[2005]94号)规定,应按企业统一计提年金时所用的具体标准乘以每人每月工资总额计算个 人每月应得年金,扣缴个人所得税。 企便函【2009】33号 生育津贴免个人所得税 (财税[2008]8号)规定: 生育妇女按照县级以上人民政府根据国家有关规定制定的生育保险办法,取得的生育津贴、生育医疗费 或其他属于生育保险性质的津贴、补贴,免征个人所得税;上述规定自发文之日2008年3月7日起执行。 2.条例第36条:企业按规定为特殊工种人员缴纳的人身安全保险费可以扣除。 (1)规定:没有规定,就按其他法律规定. 按保险公司出具的发票扣除。

(2)特殊工种人员:包括详见《特殊工种人员安全培训考核管理办法》列举13类。 3.企业缴纳的上述保险费用一律计入成本费用科目,不需要计入福利费。 财政部令第41号《财务通则》 住房公积金以前是避税港 5、住房公积金: 条例第35条:必须符合国务院有关主管部门或省级人民政府规定的范围和标准 建金管【2005】5号 缴存住房公积金的月工资基数,原则上不应超过职工工作地所在设区城市统计部门公布的上一年度职 工月平均工资的2倍或3倍。 财税[2006]10号 单位和个人分别在不超过职工本人上一年度月平均工资12%的幅度内,其实际缴存的住房公积金,允 许在个人应纳税所得额中扣除。单位和职工个人缴存住房公积金的月平均工资不得超过职工工作地所在设 区城市上一年度职工月平均工资的3倍,具体标准按照各地有关规定执行。 住房公积金超标的种类 (1)缴存基数未超过上限,单位和个人缴存比例均超过上限 (2)缴存基数未超过上限,单位或个人之一缴存比例超过上限 (3)缴存基数与缴存比例均超过上限 (4)缴存基数超过上限,缴存比例未超过上限 住房公积金的计算比较复杂 6、保险费用的扣除原则 (1)具有强制性和基本保障性的保险费用可以扣除。如交强险 (2)企业在商业保险机构为本企业的财产购买的财产险可以扣除;但为职工购买的人寿险或财产险不 得扣除。 但是:人身意外伤害保险属于人寿险,原则上不得扣除,属于随同交通票一并购买的人身意外伤害保 险,可以作为差旅费的杂费税前扣除。 (3)只有实际缴纳的保险费用符合规定的才能扣除,提取但没有缴纳的部分不能扣除。 (4)中介机构按财会协字【1994】123号文件提取的职业风险保险不能扣除。 (2%) (四)借款费用 1、条例第37条 (1) 发生: 按权责发生制原则应当属于本期负担的借款费用, 不管是否在本期支付, 可以在本期扣除。 (2) 《企业所得税法》第三十八条规定:企业在生产经营活动中发生的下列利息支出,准予扣除:

(一)非金融企业向金融企业借款的利息支出、金融企业的各项存款利息支出和同业拆借利息支出、 企业经批准发行债券的利息支出; (二)非金融企业向非金融企业借款的利息支出,不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额 的部分。 注自然人借款国税函〔2009〕777号 第三十八条 企业在生产经营活动中发生的下列利息支出,准予扣除:

(一)非金融企业向金融企业借款的利息支出、金融企业的各项存款利息支出和同业拆借利息支出、 企业经批准发行债券的利息支出; (二)非金融企业向非金融企业借款的利息支出,不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额 的部分。 中国人民银行关于取缔地下钱庄及打击高利贷行为的通知 银发[2002]30号 二、严格规范民间借贷行为。民间个人借贷活动必须严格遵守国家法律、行政法规的有关规定,遵循 自愿互助、诚实信用的原则。民间个人借贷中,出借人的资金必须是属于其合法收入的自有货币资金,禁 止吸收他人资金转手放款。民间个人借贷利率由借贷双方协商确定,但双方协商的利率不得超过中国人民 银行公布的金融机构同期、同档次贷款利率(不含浮动)的4倍。超过上述标准的,应界定为高利借贷行为。 按大连,同一企业有参照点的,可扣浮动部分,否则仅可扣基准利率,天津也如此。 大国税函〔2010〕20号,关于非金融企业之间借款的利息支出税前扣除问题 非金融企业向非金融企业借款的利息支出,不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分 准予扣除。同期同类贷款是指一项经济业务既有向金融企业贷款又有向非金融企业借款,其利率的计算包 括基准利率和同期同类贷款的浮动利率。如果没有向金融企业贷款的,同期同类贷款利率的计算应按照人 民银行公布的基准利率执行,如出现上浮的应报市局审核确认。境内企业向境外企业的外币借款利息支出, 按照国内金融企业外币业务基准利率计算的数额的部分准予扣除,如出现上浮的应报市局审核确认。 津地税企所〔2010〕5号 资金拆借利息的税前扣除问题 企业向非金融企业、自然人借款的利息支出,暂按不超过金融企业同期同类贷款基准利率计算的数额 的部分,凭借款合同及合法凭证,准予扣除。 青岛市国家税务局2010年企业所得税汇算清缴若干业务问题解答 (八)问:如何掌握金融企业同期同类贷款利率? 解答:企业向非金融企业和个人借款的利息支出,可暂按不超过该企业基本账户开户行同期同类贷款 利率计算的数额税前扣除。

第三十七条

企业在生产经营活动中发生的合理的不需要资本化的借款费用,准予扣除。

企业为购置、建造固定资产、无形资产和经过12个月以上的建造才能达到预定可销售状态的存货发生借款 的,在有关资产购置、建造期间发生的合理的借款费用,应当作为资本性支出计入有关资产的成本,并依 照本条例的规定扣除。 《企业所得税法》第二十一条规定,在计算应纳税所得额时,企业财务、会计处理办法与税收法律、行 政法规的规定不一致的,应当依照税收法律、行政法规的规定计算。但如成本计算方法的采用、资产的组 成部分判定、消耗性生物资产和公益性生物资产核算、开发无形资产和借款费用开始资本化时间、专门借 款和一般借款利息费用的处理等等,税法对此没有特别规定。因此,国税函[2010]148号文件第三条指出, 在计算应纳税所得额及应纳所得税时,企业财务、会计处理办法与税法规定不一致的,应按照企业所得税 法规定计算。企业所得税法规定不明确的,在没有明确规定之前,暂按企业财务、会计规定计算。 第一、企业所得税法必然不能涵盖复杂多变的现实经济行为,尤其是一些经济行为的具体税务处理上。 而财务处理“灵活”处理方式可以说能够达到让人难以想象的地步。实务中已经存在的“税法没有明确规定遵 循财会处理”原则指导下的避税现象无疑为愈演愈烈。 第二、税法的原则规定可以说涵盖了所有经济事项,但当经济事项面临税法没有具体的规定,而会计 有具体规定,是遵循税法原则规定,还是会计具体规定?出现该情况时,税企之间必然产生分歧,税务机 关必然倾向于税法原则规定,而企业必然会利用“税法没有明确规定遵循财会处理”原则,倾向于灵活多变 的财会处理。这使得国税函[2010]148号认可的“税法没有明确规定遵循财会处理”原则变成一个阻碍建立和 谐征纳关系的因素。 云中飞点评国税函[2010]148号 纳税人应清楚,“税法没有明确规定遵循财会处理”原则应该存在着前提条件,即当经济事项面临企业 所得税法规定不明确,而遵循财会处理,其前提是该财会处理规定没有违反税法的基本原则,如果违法税 法的基本原则,“税法没有明确规定遵循财会处理”原则是不适用的。企业切忌不能滥用国税函[2010]148号 认可的“税法没有明确规定遵循财会处理”原则。 除符合本通知第二条规定外是什么意思? 4、资本弱化:主要指在企业的资本结构中债券性资本比重大大超过权益性资本的比重。 财税[2008]121号:反资本弱化 一、在计算应纳税所得额时,企业实际支付给关联方的利息支出,不超过以下规定比例和税法及其实 施条例有关规定计算的部分,准予扣除,超过的部分不得在发生当期和以后年度扣除。 企业实际支付给关联方的利息支出,除符合本通知第二条规定外,其接受关联方债权性投资与其权益 性投资比例为: (一)金融企业,为5:1;

(二)其他企业,为2:1。 二、企业如果能够按照税法及其实施条例的有关规定提供相关资料,并证明相关交易活动符合独立交 易原则的;或者该企业的实际税负不高于境内关联方的,其实际支付给境内关联方的利息支出,在计算应 纳税所得额时准予扣除。(只需要符合条件之一 ) “除……外”到底是什么意思? 两公婆闹离婚 老公:你到底要怎样才答应和离婚? 老婆:除了这套房子外,你要给我100万现金 你认为老婆的真实意思是: A :只要100万现金. B:这套房子和100万现金都要。 如果文件第一第二点合并这样表述, 则不会产生歧义: 一、在计算应纳税所得额时,企业实际支付给关联方的利息支出,不超过以下规定比例和税法及其实 施条例有关规定计算的部分,准予扣除,超过的部分不得在发生当期和以后年度扣除。 接受关联方债权性投资与其权益性投资比例为: (一)金融企业,为5:1; (二)其他企业,为2:1。 但企业实际支付给关联方的利息支出,如果能够按照税法及其实施条例的有关规定提供相关资料,并 证明相关交易活动符合独立交易原则的;或者该企业的实际税负不高于境内关联方的,其实际支付给境内 关联方的利息支出,不受上述比例限制,在计算应纳税所得额时准予扣除。 独立交易原则 实施条例第110条规定,企业所得税法第41条所称独立交易原则,是指没有关联关系的交易各方,按照 公平成交价格和营业常规进行业务往来遵循的原则。如果企业在不需要借款的情况下,也向关联方借款以 此转移利润,则不符合营业常规,不符合独立交易原则,其借款利息支出同样不得税前扣除。 思考:权益性投资到底是 所有者权益还是实收资本? 债权性投资 是指企业直接或者间接从关联方获得的,需要偿还本金和支付利息或者需要以其他具有支付利息性质 的方式予以补偿的融资,说白了,就是企业向关联方的借款。 权益性投资

实施条例第一百一十九条的解释,权益性投资,是指企业接受的不需要偿还本金和支付利息,投资人 对企业净资产拥有所有权的投资。其金额为企业资产减去负债后的余额。范围包括:投入资本,以及形成 的资本公积金、盈余公积金和未分配利润等。 这里根据国税发[2009]2号文件第第八十六条规定,关联债资比例的具体计算方法如下:? 关联债资比例=年度各月平均关联债权投资之和/年度各月平均权益投资之和 其中:? 各月平均关联债权投资=(关联债权投资月初账面余额+月末账面余额)/2 各月平均权益投资=(权益投资月初账面余额+月末账面余额)/2? 权益投资为企业资产负债表所列示的所有者权益金额。如果所有者权益小于实收资本(股本)与资本 公积之和,则权益投资为实收资本(股本)与资本公积之和;如果实收资本(股本)与资本公积之和小于 实收资本(股本)金额,则权益投资为实收资本(股本)金额。 从以上规定可以看出,权益投资的计算不是按每个投资人的投资来计算的,而是按整体企业的资产负 责表所列未的所有者权益金额来根据不同情况确定的,从而,无论是否具有投资关系,权益性投资都是可 以取得的,关联债资比例也可以计算。? [廖体忠] 各地税务机关对境内关联交易实施转让定价调查调整,通常遵循以下原则: 一是如果企业实际税负等于或低于境内关联方税负,通常不对该企业进行转让定价调查调整,因为相 应调整会使企业的补税等于或少于关联方的退税,国家总体税收不变或减少。 二是如果企业实际税负高于境内关联方税负,可以对该企业进行转让定价调查调整,但应按照该企业 与其关联方的实际税负差补税,关联方不退税。 4、思考:境内企业向境外支付的借款利息是否征收营业税? 新实施细则第四条 条例第一条所称在中华人民共和国境内(以下简称境内)提供条例规定的劳务、转让无形资产或者销 售不动产,是指: (一)提供或者接受条例规定劳务的单位或者个人在境内; (二)所转让的无形资产(不含土地使用权)的接受单位或者个人在境内; (三)所转让或者出租土地使用权的土地在境内; (四)所销售或者出租的不动产在境内。 5、房地产企业的利息支出按以下规定进行处理 31第21条 企业的利息支出按以下规定进行处理:?

(一)企业为建造开发产品借入资金而发生的符合税收规定的借款费用,可按企业会计准则的规定进 行归集和分配,其中属于财务费用性质的借款费用,可直接在税前扣除。

(二)企业集团或其成员企业统一向金融机构借款分摊集团内部其他成员企业使用的,借入方凡能出 具从金融机构取得借款的证明文件,可以在使用借款的企业间合理的分摊利息费用,使用借款的企业分摊 的合理利息准予在税前扣除。 关联方借款,集团统借统还关联方借款,集团统借统还关联方借款国家税务总局关于中国农业生产资料 集团公司所属企业借款利息税前扣除问题的通知 国税函[2002]837号集团公司统一向金融机构借款,所属 企业申请使用,只是资金管理方式的变化,不影响所属企业使用的银行信贷资金的性质,不属于关联企业 之间的借款还适用吗???? 桂地税字【2009】第106号 自治区地方税务局关于集团公司借款利息税前扣除问题的批复 柳州市地方税务局: 你局《关于集团公司借款利息税前扣除问题的请示》 (柳地税报〔2009〕101号)收悉。经研究,现批 复如下: 一、 国家税务总局关于中国农业生产资料集团所属企业借款利息税前扣除问题的通知》 国税函 《 ( 〔2002〕 837号)明确:实行“集团公司统一贷款,所属企业申请使用”的资金管理模式,只是资金管理方式的变化, 不影响所属企业使用的银行信贷资金的性质,不属于关联企业之间的借款,集团公司能够出具从金融机构 取得贷款的证明文件,且其所属企业使用集团公司统一向金融机构借款所支付的利息,不高于金融机构同 类同期贷款利率的部分,准予在企业所得税前扣除。 二、广西水利电业集团有限公司在实行集团化统一管理的模式下,由该公司统一向银行申请项目贷款, 所属企业申请使用,并按照银行贷款利率收取利息归还银行。根据国税函〔2002〕837号文规定,对其所属 企业按照银行贷款利率所支付的利息支出,准予在企业所得税前扣除。二○○九年十一月十三日 大连市地方税务局关于企业所得税若干税务事项衔接问题的通知 关于集团公司统贷统还的利息税前扣除问题 对集团公司和所属企业采取“由集团公司统一向金融机构借款,所属企业按一定程序申请使用,并按同 期银行贷款利率将利息支付给集团公司,由集团公司统一与金融机构结算”的信贷资金管理方式的,不属于 关联企业之间借款。对集团公司所属企业从集团公司取得使用的金融机构借款支付的利息,凡集团公司能 够出具从金融机构取得贷款的证明文件,其所属企业使用集团公司转贷的金融机构借款支付的利息,不高 于金融机构同类同期贷款利率计算的数额的部分,允许在企业所得税前扣除。 辽宁省地方税务局关于印发企业所得税若干业务问题的通知 辽地税发[2010]3号 大地税函[2009]91号

关于企业统一借款转借集团内部其他企业单位使用税前扣除问题 企业集团或其成员企业统一向金融机构借款,分摊集团内部其他成员企业使用的,凡能出具从金融机构取 得借款的证明文件,并在使用借款的企业间合理分摊利息费用的,使用借款的企业分摊的合理利息准予在

税前扣除。但企业集团或其成员企业不得重复扣除。 7、利用长期借款对外投资,利息资本化问题;用以后年度的借款偿还以前年度的投资款,以后年度的 借款利息的资本化问题。 根据《 (国税发[2000]84号)第三十七条及新企业所得税法实施条例第二十八条规定,纳税人为对外投 资而借入的资金发生的借款费用,应计入有关投资的成本,不得作为纳税人的经营性费用在税前扣除。用 以后年度的借款偿还以前年度的投资款,以后年度的借款利息按上述规定也应资本化。 企便函【2009】33号 青岛市国家税务局2010年企业所得税汇算清缴若干业务问题解答 (一)

问:企业对外投资时资金不足,向银行借款,此笔借款产生的借款利息能否企业所得税税前扣除,是 否需要资本化? 解答:根据《国家税务总局关于企业投资者投资未到位而发生的利息支出企业所得税前扣除问题的批 复》(国税函[2009]312号)文件规定,凡企业投资者在规定期限内未缴足其应缴资本额的,该企业对外借款 所发生的利息,相当于投资者实缴资本额与在规定期限内应缴资本额的差额应计付的利息,其不属于企业 合理的支出,应由企业投资者负担,不得在计算企业应纳税所得额时扣除。投资者资本金到位,企业因对 外投资资金不足而发生的借款费用,且符合国家有关税收规定的,允许税前扣除。 8、向银行借款时作为利息外费用的顾问费是否能够税前列支? 顾问费通常都有单独的发票,在银行大力开展第三方业务的当前,好多银行为了应付形势,都把利息 收入转化为了顾问费。 应按利息费用进行税务处理 国税发[2009]2号《特别纳税调整实施办法》第87条规定,利息支出包括利息、担保费、抵押费和其他 具有利息性质的费用。 虽然上述条款适用特别纳税调整的有关规定,但利息的实质内容应是一致的。 所得税法实施条例释义中对借款费用的列支说得还是比较明确的。释义第三十七、三十八条 (五)职工福利费 1、条例第40条: (1)发生:自2008年1月1日起,不允许预提,按实际发生额计入有关成本费用,但每一年度准予扣除 的福利费不能超过工资总额的14%。 2,财企[2009]242号和国税函[2009]3号的区别福利费会计和税法在内容、范围的主要差异 财企[2009]242号规范的企业职工福利费有关财务规定,较国税函[2009]3号文规范的税前扣除政策在内 容、范围上的差异主要表现在: (1)企业内设集体福利部门的差异。

企业尚未分离的内设集体福利部门,财务规定明确将“职工集体宿舍”作为集体福利部门; 而税法规定则不包括。 (2)内设集体福利部门的福利性支出的差异。 财务规定的福利部门支出除集体福利部门所发生的设备、设施和人员费用(包括工资薪金、社会保险 费、住房公积金、劳务费等)及维修保养费用外,还包括集体福利部门的设备、设施的折旧。 而税法规定则不包括福利部门设备、设施的折旧; (3)为员工报销的私家车燃油费 企便函【2009】33号 明确了在2008年1月1日后企业为员工报销的燃油费应作为职工交通补贴在职工福利费中扣除,这对于 福利费使用不足的企业而言显然是利好,因为曾有观点认为员工报销的私家车应与生产经营无关而不能列 支。 (4)企业为职工提供的交通、住房、通讯待遇的差异。 企便函【2009】33号:再见,我亲爱的朋友 财企[2009]242号 二、企业为职工提供的交通、住房、通讯待遇,已经实行货币化改革的,按月按标准发放或支付的住 房补贴、交通补贴或者车改补贴、通讯补贴,应当纳入职工工资总额,不再纳入职工福利费管理;尚未实 行货币化改革的,企业发生的相关支出作为职工福利费管理,但根据国家有关企业住房制度改革政策的统 一规定,不得再为职工购建住房 企业给职工发放的节日补助、未统一供餐而按月发放的午餐费补贴,应当纳入工资总额管理。 国税函[2009]3号文为职工卫生保健、生活、住房、交通等所发放的各项补贴和非货币性福利,包括 企业向职工发放的因公外地就医费用、未实行医疗统筹企业职工医疗费用、职工供养直系亲属医疗补贴、 供暖费补贴、职工防暑降温费、职工困难补贴、救济费、职工食堂经费补贴、职工交通补贴(没有通讯补 贴) (4)企业为职工提供的交通、住房、通讯待遇的差异小结 财务规定: 已实行货币化改革,按月按标准发放或支付的住房补贴、交通补贴或者车改补贴、通讯补贴,应当纳 入职工工资总额,不再纳入职工福利费管理;尚未实行货币化改革的,企业发生的相关支出作为职工福利 费管理,但根据国家有关企业住房制度改革政策的统一规定,不得再为职工购建住房。 而税法规定 将通讯补贴排除在职工福利费范围之外,并且不区分是否实行货币化改革,将企业为职工住房、交通 等所发放的各项补贴和非货币性福利,统统作为职工福利费处理。

因此:住房、交通补属于职工福利费 思考: (财企〔2009〕242号)与(国税函〔2009〕3号)的差异,应如何处理? 解答: (财企〔2009〕242号)属于企业职工福利费财务管理规定, (国税函〔2009〕3号)属于税收方 面的规定,在计算企业所得税应纳税所得额时,企业职工福利费财务管理同税收法律、行政法规的规定不 一致的,应当依照税收法律、行政法规的规定计算纳税。 财企[2009]242号 七、企业按照企业内部管理制度,履行内部审批程序后,发生的职工福利费,按照《企业会计准则》 等有关规定进行核算,并在年度财务会计报告中按规定予以披露。 在计算应纳税所得额时,企业职工

福利费财务管理同税收法律、行政法规的规定不一致的,应当依照税收法律、行政法规的规定计算纳税。 人力资源和社会保障部关于企业工资总额管理有关口径问题的函人社厅函【2010】51号 上海市人力资源和社会保障局: 你局《关于企业工资总额有关口径的请示》(沪人社综字[2009]109号)收悉。经研究,现答复如下: 将企业发放给职工的住房补贴、交通补贴等收入纳入工资管理,有利于加强对企业工资分配的宏观调 控,推进职工收入工资化、货币化、透明化。在国有企业工资总额管理工作中,应按照(财企[2009]242号) 的规定,将按月按标准发放或支付给职工的住房补贴、交通补贴或者车改补贴、通讯补贴以及节日补助、 按月发放的午餐费补贴等统一纳入职工工资总额管理。实行工效挂钩办法的企业,在与企业经济效益直接 挂钩工资总额基数外单列,不作为计提新增效益工资的基数。 二十三日 (5)职工防暑降温费作为职工福利费处理 广东省高温津贴的发放标准 2007年9月5日《关于公布广东省高温津贴标准的通知》(粤劳社〔2007〕103号)。 《通知》明确规定, 在岗职工夏季高温津贴标准为:室外作业和高温作业人员每人每月150元,非高温作业人员每人每月100元,发 放时间为每年6至10月。 特点:一是高温作业人员和非高温作业人员均可享受;二是标准实行定额标准;三是发放时间为每年 6-10月;四是在企业成本费中列支。 《关于企业工资薪金及职工福利费扣除问题的通知》 (国税函〔2009〕3号)职工防暑降温由此可见, 在进行税务处理时,职工防暑降温费必须列入职工福利费范畴,而不应再按照会计处理方法或以往的习惯 方法列入其他范围。即使企业已经按照会计准则或会计制度的规定直接计入了“生产成本”或“管理费用”等 科目,在汇算清缴时,也应该按照税法规定,调整到职工福利费中列支,并不得超过工资、薪金总额14% 的标准,如果超过标准,超过部分不得在税前扣除。 (6)企业发给职工的过节费 二○一○年一月

税总2010年1月28日在线访谈 21、企业发给职工的过节费是属于工资支出吗。 所得税司副司长缪慧频: 属于工资总额,作为福利费。什么意思? 在《企业所得税法》中是“职工福利费”,按实发工资总额14%在企业所得税前扣除,不能在企业所得 税前全额扣除;过节《个人所得税法》中是按“工资、薪金”项目征收个人所得税,应全额计入当月工资薪金 计征个人所得税。 税总2010年1月28日在线访谈 10、退休人员取得的过节费是否需要缴纳个人所得税? 所得税司副司长缪慧频:离退休人员取得过节费,应该按照(国税函[2008]723号)规定征收个人所得税, 即离退休人员当月从原任职单位取得各项生活补贴、奖金、实物等,在减除费用扣除额后,按照工资、薪 金所得项目缴纳个人所得税。 (7)从福利费人人有份的补贴、补助以非货币形式发放的个人收入。 国税发[1998]155号 《个人所得税法实施条例》第十四条所说的从福利费或者工会经费中支付给个人的生活补助费,由于 缺乏明确的范围。现明确如下: 一、上述所称生活补助费,是指由于某些特定事件或原因而给纳税人或其家庭的正常生活造成一定困 难,其任职单位按国家规定从提留的福利费或者工会经费中向其支付的临时性生活困难补助。 (7)从福利费人人有份的补贴、补助 二、下列收入不属于免税的福利费范围,应当并入纳税人的工资、薪金收入计征个人所得税: (一)从超出国家规定的比例或基数计提的福利费、工会经费中支付给个人的各种补贴、补助; (二)从福利费和工会经费中支付给单位职工的人人有份的补贴、补助; (三)单位为个人购买汽车、住房、电子计算机等不属于临时性生活困难补助性质的支出。 (8)国税函〔2009〕3号第2条工资薪金总额不包括企业的职工福利费的规定 财企[2009]242号 (五)按规定发生的其他职工福利费,包括丧葬补助费、抚恤费、职工异地安家费、独生子女费、探亲 假路费,以及符合企业职工福利费定义但没有包括在本通知各条款项目中的其他支出。 国税函[2009]3号 (三)按照其他规定发生的其他职工福利费,包括丧葬补助费、抚恤费、安家费、探亲假路费等。税法 没有独生子女费的规定,听会计的 (10)向退休人员发放的补助税法不属于福利费

财企[2009]242号 (四)离退休人员统筹外费用,包括离休人员的医疗费及离退休人员其他统筹外费用。企业重组涉及的 离退休人员统筹外费用,按照(财企[2009]117号)执行。国家另有规定的,从其规定。 原来的:企便函【2009】33号 明确了企业向退休人员发放的补助不得税前扣除。 退休人员取得的上述补助应按规定扣缴个人所得税。虽然有的企业以前也将此列支在福利费中,但目 前来看显然不妥 。 财政部办公厅关于鞍山钢铁集团公司执行职工福利费财务管理规定有关问题的意见 财办企【2010】23号 鞍山钢铁集团公司: 你公司《关于执行<财政部关于企业加强职工福利费财务管理的通知>的请示》 (鞍钢政[2010]15号)收 悉。经研究,我们意见如下: 一、职工福利费属于企业人工成本的重要组成内容之一,供暖费补贴属于职工生活福利,离退休人员 统筹外费用属于对离退休职工延期支付的生活、医疗等福利。因此,你公司应当按照《财政部关于企业加 强职工福利费财务管理的通知》 (财企[2009]242号)的规定,加强对职工福利费的财务管理,将供暖费补 贴、离退休人员统筹外费用归集到职工福利费中列支。 二、根据新修订的《企业财务通则》 (财政部令41号)有关规定,企业据实开支职工福利费,财务政策 上不再规定列支的比例。企业申报职工福利费纳税扣除的具体项目、标准,按照税收法律、行政法规执行, 财务管理与其不一致的,应当按照税收法律、行政法规调整计算应纳税所得额。财政部办公厅二〇一〇年 二月二十三日 (11)


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